Quellensteuerentlastung in Österreich
von RA/StB/FAStR Dr. Robert Amann, LL.M. (London), München
Das österreichische Steuerrecht enthält eine größere Zahl von Steuertatbeständen, bei denen einer Steuererhebung an der Quelle vorgesehen ist. Erst im Jahr 2005 wurde durch das öster¬reichische EU-Quellensteuergesetz (EU-QuStG) - in Umsetzung der EU-Zinsrichtlinie - ein weiterer, mit einer Steuererhebung an der Quelle verbundener Steuertatbestand eingeführt. Das österreichische System der Quellensteuerentlastung ist vielschichtig und auf mehrere Vorschriften verstreut. Dadurch ist die Materie unübersichtlich. Der nachfolgende Beitrag stellt die verschiedenen Möglichkeiten zur Quellensteuerentlastung im Zusammenhang dar.
1. Quellensteuertatbestände im öEStG
Beschränkt steuerpflichtige natürliche Personen und Körperschaften können nach den Vorschriften des österreichischen Einkommensteuergesetzes (öEStG) folgenden Quellensteuern unterliegen:
1.1 Lohnsteuer
Der Lohnsteuer unterliegen nur natürliche Personen und zwar monatlich nach Maßgabe des hochgerechneten Jahreseinkommens und in besonderen Fällen mit einem pauschalen Steuersatz von 20 %. Voraussetzung ist, dass die nichtselbständige Arbeit in Österreich oder auf österreichischen Schiffen ausgeübt oder verwertet wird oder worden ist oder Einkünfte aus österreichischen öffentlichen Kassen mit Rücksicht auf ein gegenwärtiges oder früheres Dienstverhältnis gewährt werden (§ 47 ff., § 70 öEStG).
Bei österreichischen Kapitalerträgen im Sinne des § 93 öEStG fällt eine Kapitalertragsteuer (öKESt) in Höhe von 25 % an, sofern es sich um folgende Kapitalerträge handelt:
. Dividenden aus österreichischen Aktien,
. Gewinnanteile aus Anteilen an einer österreichischen GmbH,
. Bezüge aus österreichischen Substanzgenussrechten und aus Partizipationskapital,
. Zuwendungen von österreichischen Privatstiftungen,
. Gewinnanteile aus der Beteiligung als stiller Gesellschafter an einem österreichischen Handelsgewerbe,
. Erträge aus österreichischen Immobilien von in- und ausländischen Immobilieninvestmentfondsanteilen und
. Beträge, die nach § 108 InvFG (Investmentfondsgesetz) nachzuversteuern sind.
Soweit die öKESt auf Kapitaleinkünfte erhoben wird, mit denen ein Steuerausländer nicht der beschränkten Einkommensteuerpflicht unterliegt, muss der Anleger zur Befreiung von der öKESt seine Ausländereigenschaft gegenüber dem Kreditinstitut (kouponauszahlende Stelle) nachweisen bzw. glaubhaft machen. Dazu müssen natürliche Personen ihren amtlichen Lichtbildausweis vorlegen und ihre Adresse angeben. Bei ausländischen Körperschaften müssen von dem Kreditinstitut neben den Ausweisdaten des Vertreters der ausländischen Körperschaft der Name, der Sitz und der Ort der Geschäftsleitung der ausländischen Körperschaft festgehalten werden. Sollte eine Quellensteuerentlastung im Auszahlungs¬zeitpunkt an fehlenden Nachweisen scheitert, kann im Nachhinein eine Steuerrückzahlung beantragt werden.
Beachte: Ab dem 1.1.2004 gilt ein Zweitwohnsitz im Sinne der österreichischen Zweitwohnsitzverordnung, nicht mehr als Wohnsitz im Sinne des öEStG und daher auch nicht als Wohnsitz für Zwecke der öKESt.
1.3 Quellensteuer in besonderen Fällen
Neben den vorgenannten Quellensteuern enthält § 99 Abs. 1 öEStG noch eine Reihe von Quellensteuertatbeständen für besondere Fälle und zwar bei
. Einkünften aus in Österreich ausgeübter oder verwerteter selbständiger Arbeit als Schriftsteller, Vortragender, Künstler, Architekt, Sportler, Artist oder Mitwirkender an Unter¬haltungsdarbietungen (nur natürliche Personen); es spielt keine Rolle, an wen die Vergütungen für die genannten Tätigkeiten gezahlt werden; der Steuersatz beträgt 20 %;
. Gewinnanteilen von Mitunternehmern einer ausländischen Gesellschaft, die an einer österreichischen Personengesellschaft beteiligt ist; die Quellensteuer wird nicht erhoben soweit die ausländische Gesellschaft der österreichischen Gesellschaft bekannt gibt oder die zuständige Abgabenbehörde auf andere Weise davon Kenntnis erlangt, welche natürlichen Personen oder juristischen Personen Empfänger der Gewinnanteile sind; der Steuersatz beträgt 20 %;
. Lizenzeinnahmen; der Steuersatz beträgt 20 %;
. Aufsichtsratsvergütungen (nur natürliche Personen); der Steuersatz beträgt 20 %;
. Einkünften aus in Österreich ausgeübter kaufmännischer oder technischer Beratung und bei Einkünften aus der Gestellung von Arbeitskräften zur inländischen Arbeitsausübung; der Steuersatz beträt 20 %;
. Einkünften aus Kapitalvermögen aus einem Immobilien-Investmentfonds, soweit es sich um österreichische Immobilien handelt und es sich nicht um Immobilien eines auslän¬dischen Immobilienfonds im Sinne des § 42 des öImmobilien-Investmentfondsgesetzes handelt, dessen Anteile im In- und Ausland öffentlich angeboten werden; der Steuersatz beträgt 25 %.
1.4 Ausnahmen von einer Quellensteuer
Dividenden im Anwendungsbereich der EU Mutter-Tochter-Richtlinie vom 23.7.1990 (§ 94a öEStG; Mindestbeteiligungshöhe 10 %, Mindesthaltedauer 1 Jahr;) und Zinsen und Lizenzgebühren im Anwendungsbereich der EU Richtlinie über die Zahlungen von Zinsen und Lizenzgebühren zwischen verbundenen Unternehmen vom 3.6.2003 (§ 99a öEStG) sind ausdrücklich von der vorgenannten Quellenbesteuerung ausgenommen.
Hinweis: Auch hier kann im Nachhinein eine Steuerrückzahlung beantragt werden, falls eine Quellensteuerentlastung im Auszahlungszeitpunkt an fehlenden Nachweisen scheitert.
2. EU-Quellensteuer nach dem EU-QuStG
Zur Umsetzung der EU-Zinsrichtlinie vom 3.6.2003 wurde in Österreich im Jahr 2005 mit dem EU-QuStG eine beschränkte Steuerpflicht auf bestimmte Zinseinkünfte eingeführt, die eine österreichische Zahlstelle an einen wirtschaftlichen Eigentümer, der eine natürliche Person ist, zahlt oder zu dessen Gunsten einzieht, sofern er seinen Wohnsitz in einem anderen Mitgliedstaat der EU hat. Die Steuererhebung erfolgt durch Steuerabzug an der Quelle (EU-Quellensteuer).
Das EU-QuStG betrifft nur einen Teil möglicher Zinserträge. Nicht erfasst werden z. B. bis zum 1.1.2011 in- und ausländische Anleihen sowie andere umlauffähige Schuldtitel, die erstmals vor dem 1.3.2001 begeben wurden oder bei denen die zugehörigen Emissionsprospekte vor diesem Datum durch die hierfür zuständigen Behörden genehmigt wurden. Ebenfalls nicht erfasst werden Dividenden, Veräußerungsgewinne und Gewinne aus Börsentermingeschäften. Da der subjektive Anwendungsbereich des EU-QuStG zudem nur natürliche Personen umfasst, gibt es eine Vielzahl von Möglichkeiten, um bereits die tatbestandlichen Voraussetzungen der EU-Quellensteuer zu vermeiden.
Eine Quellensteuerentlastung ist nach § 10 EU-QuStG möglich, wenn der wirtschaftliche Eigentümer der Zahlstelle eine vom Wohnsitzfinanzamt des Mitgliedstaats seines steuerlichen Wohnsitzes auf seinen Namen ausgestellte Bescheinigung mit folgenden Angaben vorlegt:
. Name, Anschrift und Steuer- oder sonstige Identifizierungsnummer oder, in Ermangelung einer solchen, Geburtsdatum und -ort des wirtschaftlichen Eigentümers,
. Name und Anschrift der Zahlstelle,
. Kontonummer des wirtschaftlichen Eigentümers oder, in Ermangelung einer solchen, Kennzeichen des Wertpapiers.
Diese Bescheinigung gilt für Zinszahlungen oder Zinsgutschriften für einen Zeitraum von drei Jahren ab Ausstellung und ist durch die Zahlstelle ab Vorlage zu berücksichtigen.
3. Quellensteuerentlastung in DBA-Fällen
Ein österreichisches Doppelbesteuerungsabkommen (DBA) kann einer im Rahmen der beschränkten Steuerpflicht an sich zulässigerweise erhobenen Quellensteuer ganz oder teilweise entgegenstehen. Eine entsprechende abkommensrechtliche Beschränkung der Steuererhebung kann sich bei folgenden Einkünften ergeben:
. Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit,
. Dividenden im Sinne des DBA,
. Zinsen im Sinne des DBA,
. Lizenzgebühren im Sinne des DBA,
. Einkünfte von Schriftstellern, Vortragenden, Künstlern, Architekten, Sportlern, Artisten oder Mitwirkenden an Unterhaltungsdarbietungen,
. Aufsichtratsvergütungen und
. Einkünfte aus in Österreich ausgeübter kaufmännischer oder technischer Beratung und Arbeitskräftegestellungsvergütungen.
In diesen Fällen kann eine Quellensteuerentlastung in unmittelbarer Anwendung des einschlägigen DBA grundsätzlich bereits auf der Ebene des Vergütungsschuldners (sog. Abfuhrpflichtiger) vorgenommen werden. Das dabei anzuwendende Verfahren wurde durch die neue DBA-Entlastungsverordnung mit Wirkung ab dem 1.7.2005 neu geregelt. Die Möglichkeit zur Steuerentlastung an der Quelle besteht neben der fortbestehenden Möglichkeit zur nachträglichen Steuererstattung im Wege eines Rückzahlungsverfahrens.
Hinweis: Eine Quellensteuerentlastung auf der Ebene des Vergütungsschuldners nach Maßgabe der DBA-Entlastungsverordnung kann zu erheblichen Liquiditäts- und Zinseffekten zugunsten des Steuerpflichtigen führen.
3.1 Abkommensberechtigung des Vergütungsgläubigers
Eine Quellensteuerentlastung setzt voraus, dass dem Vergütungsschuldner die Abkommensberechtigung des Vergütungsgläubigers nachgewiesen oder nach Maßgabe des § 138 BAO glaubhaft gemacht wird. Die Glaubhaftmachung kann durch die Vorlage einer von der ausländischen Steuerverwaltung des Vergütungsgläubigers ausgestellten Ansässigkeitsbescheinigung unter Verwendung der bestehenden österreichischen Vordrucke (Vordruck ZS-QU1 für natürliche Personen und Vordruck ZS-QU2 für juristische Personen) erfolgen.
Hinweis: Aus Vereinfachungsgründen genügt bei Vergütungen von bis zu 10.000,00 € im Kalenderjahr und falls der Vergütungsgläubiger keinen Wohnsitz in Österreich hat eine schriftliche Erklärung des Vergütungsgläubigers mit folgenden Angaben:
. bei natürlichen Personen den Familien- und Vornamen und bei juristischen Personen die genaue Bezeichnung (z.B. den Firmennamen),
. bei natürlichen Personen die Erklärung, dass sich in Österreich kein weiterer Wohnsitz (keine Wohnstätte) befindet,
. bei natürlichen Personen die Anschriften aller in verschiedenen ausländischen Staaten unterhaltenen Wohnungen sowie die Bezeichnung jener Wohnung, an der sich der Mittelpunkt der Lebensinteressen befindet,
. bei juristischen Personen die Angabe des Gründungsstaates und die Anschrift des Ortes der tatsächlichen Geschäftsleitung,
. die Erklärung, dass keine Verpflichtung zur Weitergabe der Einkünfte an andere Personen besteht,
. die Erklärung, dass die Einkünfte nicht einer vom Vergütungsgläubiger unterhaltenen inländischen Betriebstätte zufließen,
. Art und Höhe der bezogenen Vergütung.
3.2 Besondere Dokumentationserfordernisse
Handelt es sich bei dem Vergütungsgläubiger um eine juristische Person oder eine als solche im Sitzstaat behandelte Personengesellschaft, so muss neben den vorgenannten Nachweisen auch noch eine Erklärung abgegeben werden, dass der Vergütungsberechtigte eine Betätigung entfaltet, die über den Rahmen der Vermögensverwaltung hinausgeht, eigene Arbeitskräfte beschäftigt und über eigene Betriebsräumlichkeiten verfügt.
Hinweis: Sofern innerhalb der letzten drei Jahre einem Antrag des Vergütungsgläubigers auf abkommenskonforme Steuerrückzahlung in Bezug auf Einkünftezahlungen des Vergütungsschuldners von der Abgabenbehörde stattgegeben worden ist, kann die vorstehende Erklärung durch einen entsprechenden Nachweis ersetzt werden.
Im Fall einer im Sitzstaat als steuerlich transparent behandelten Personengesellschaft setzt eine Quellensteuerentlastung voraus, dass neben der Angabe von Firmennamen und Anschrift der Gesellschaft zusätzlich Ansässigkeitsbescheinigungen unter Verwendung der Vordrucke ZS-QU1 oder ZS-QU2 für diejenigen Gesellschafter vorgelegt werden, deren Anteil an den zu entlastenden Vergütungen 10.000,00 € im Kalenderjahr überschreitet. Bei anderen Gesellschaftern sind dagegen nur die Namen und Anschriften nachzuweisen, falls keine andere Möglichkeit besteht, um deren Entlastungsberechtigung auf Grund des DBA glaubhaft zu machen.
3.3 Ausschluss der Quellensteuerentlastung
Eine Quellensteuerentlastung nach der DBA-Entlastungsverordnung findet nicht statt,
. wenn die vorgenannten Dokumentationsanforderungen nicht erfüllt werden,
. wenn dem Vergütungsschuldner Umstände bekannt sind oder bei Anwendung der Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmannes hätten bekannt sein müssen, dass die Einkünfte dem ausländischen Vergütungsgläubiger steuerlich nicht zuzurechnen sind,
. wenn Vergütungen aus einer Tätigkeit im Sinne des § 99 Abs. 1 Z. 1 öEStG (in Österreich ausgeübte oder verwertete selbständige Arbeit als Schriftsteller, Vortragender, Künstler, Architekt, Sportler, Artist oder Mitwirkender an Unterhaltungsdarbietungen) nicht an den Erbringer der dort genannten Tätigkeiten, sondern an Dritte gezahlt werden und keine Belege über Name und Anschrift des Erbringers der Tätigkeit sowie Angaben über die Höhe der an ihn fließenden Vergütungen vorliegen,
. wenn Vergütungen für die Gestellung von Arbeitskräften zur inländischen Arbeitsausübung gezahlt werden (ausgenommen konzerninterne Personalüberlassung von Angestellten),
. wenn der Vergütungsgläubiger eine ausländische Stiftung, ein ausländischer Trust oder ein ausländischer Investmentfonds ist,
. wenn der Vergütungsgläubiger eine juristische Person ist, deren Ort der tatsächlichen Geschäftsleitung sich nicht im Gründungsstaat befindet,
. wenn Kapitalerträge im Zeitpunkt der Fälligkeit oder anlässlich der Veräußerung von Wertpapieren von Kreditinstituten in ihrer Funktion als Verwahrer oder Verwalter von Wertpapieren ausbezahlt werden.
Hinweis: Falls Vergütungen im Sinne des § 99 Abs. 1 Z. 1 öEStG, die der beschränkten Einkommensteuerpflicht unterliegen (siehe oben) nicht an den Leistungserbringer, sondern an Dritte gezahlt werden, kann die Quellensteuer auf den an den Erbringer der Tätigkeit weiter fließenden Teil der Vergütungen eingeschränkt werden; insoweit ist eine Quellensteuerentlastung unzulässig.
3.4 Rückzahlungsverfahren
Art. 27 des zwischen Deutschland und Österreich bestehenden Abkommens zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen und vom Vermögen vom 24.8.2000 (DBA-Österreich) sieht vor, dass das Recht Österreichs zur Erhebung von Quellensteuern zu dem nach innerstaatlichen österreichischen Steuerrecht vorgesehenen Satz durch das DBA-Österreich nicht berührt wird. Die DBA Österreichs mit anderen Ländern enthalten vergleichbare Regelungen.
Falls die Gelegenheit zu einer Quellensteuerentlastung nach der DBA-Entlastungsverordnung nicht genutzt wird, kann die Quellensteuer auf Antrag des Vergütungsgläubigers erstattet werden, wenn und soweit sie durch das jeweilige DBA ermäßigt wird oder entfällt. Nach Art. 27 Abs. 2 DBA-Österreich müssen etwaige Rückzahlungsanträge allerdings vor dem Ende des vierten auf das Kalenderjahr der Festsetzung der Quellensteuer auf Dividenden, Zinsen, Lizenzgebühren oder andere Einkünfte folgenden Jahres eingereicht werden.
Hinweis: Das österreichische BMF hat die Einzelheiten des Rückzahlungsverfahren in DBA-Fällen durch einen Erlass vom 17.12.2001 betreffend die Rückzahlung österreichischer Abzugssteuern auf Grund von Doppelbesteuerungsabkommen geregelt. Danach ist eine Steuerrückzahlung auf amtlichem Vordruck beim zentral zuständigen Finanzamt Bruck-Eisenstadt-Oberwart zu beantragen und zwar mit Belegen zur Höhe der bezogenen Einkünfte sowie zur Höhe des vorgenommenen Steuerabzuges.
4. Zusammenfassung
Das österreichische System der Quellensteuerentlastung ist vielschichtig und zum Teil un¬übersichtlich. Mit Wirkung zum 1.7.2005 wurde die Quellensteuerentlastung in DBA-Fällen neu geregelt. Dadurch besteht nun grundsätzlich allgemein die Möglichkeit einer Steuerentlastung bereits auf der Ebene des österreichischen Vergütungsschuldners, d. h. ohne den Umweg über ein Rückzahlungsverfahren. Wer die bestehenden Möglichkeiten nutzt kann dadurch erhebliche Liquiditäts- und Zinseffekte erzielen.
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