Bundesverwaltungsgericht
Urt. v. 12.10.1967, Az.: BVerwG II C 71.67

I.

Der Beklagte war vom 9. Juni 1952 bis zu seiner Versetzung in den Ruhestand mit Ablauf des 10. August 1957 hauptamtlicher Bürgermeister der klagenden Stadt Bad Kreuznach. Vor seinem Ausscheiden vereinbarten die Parteien am 24. Juli 1957 schriftlich:

"1.
Die Stadt Bad Kreuznach verpflichtet sich, an Herrn Oberbürgermeister a.D. Dr. Ludwig Jungermann gemäß den Beschlüssen des Stadtrates vom 18.6. und 8.7.1957 einen Betrag von DM 18.000 zu zahlen. Von diesem Betrag ist ein Betrag von 12.000 DM zahlbar bei Zugang der die Zurruhesetzung aussprechenden Verfügung an Herrn Oberbürgermeister a.D. Dr. Jungermann. Weitere DM 6.000 sind zahlbar mit Räumung der Dienstwohnung, spätestens jedoch am 31.12.1957. Sollte bis zu diesem Zeitpunkt die Wohnung nicht geräumt sein, ermäßigt sich dieser Betrag um monatlich DM 500. Diese Ermäßigung tritt nicht ein, wenn die fristgerechte Räumung der Wohnung ohne Verschulden des Herrn Dr. Jungermann nicht erfolgen kann.

2. ...

3.
Der zu zahlende Gesamtbetrag von DM 18.000 gilt als Entschädigung für alle Unkosten und Aufwendungen, die Herrn Oberbürgermeister a.D. Dr. Jungermann durch die Räumung der Dienstwohnung und Neubeschaffung einer Wohnung entstehen. Dieser Betrag ist ohne die Möglichkeit einer Aufrechnung oder Zurückbehaltung durch die Stadt Bad Kreuznach zu zahlen."

Auf Grund dieser Vereinbarung überwies die Klägerin dem Beklagten die vereinbarte Entschädigung von 18.000 DM in zwei Teilbeträgen, und zwar im August 1957 in Höhe von 12.000 DM sowie im Januar 1958 in Höhe von 6.000 DM ohne Abzug von Lohnsteuer.

Das Finanzamt Bad Kreuznach forderte durch Haftungsbescheid vom 14. Januar 1959 von der Klägerin die Nachzahlung von Lohn- und Kirchensteuer sowie Notopfer Berlin in Höhe von insgesamt 11.617,43 DM; davon entfielen auf die Lohnsteuer 9.414 DM. Der Nachforderung des Finanzamts lag die Annahme zugrunde, daß der Gesamtbetrag von 18.000 DM dem Beklagten im April 1958 zugeflossen und daß zwischen den Parteien die Nettozahlung des Betrages vereinbart worden sei. Die Klägerin erhob gegen den Haftungsbescheid Einspruch mit der Begründung, bei der Zahlung von 18.000 DM habe es sich um eine nicht lohnsteuerpflichtige Umzugskostenentschädigung gehandelt. Sie unterrichtete durch Schreiben vom 24. Februar 1959 den Beklagten von dem Haftungsbescheid und von ihrem Einspruch. Auf den Einspruch der Klägerin ermäßigte das Finanzamt die Lohnsteuernachforderung - unter Anerkennung einer steuerfreien Umzugskostenentschädigung in Höhe von 2.510 DM - auf 7.899,90 DM. Die gegen diesen Einspruchsbescheid eingelegte Berufung zum Finanzgericht nahm die Klägerin später zurück.

Nachdem das Finanzamt erfahren hatte, daß dem Beklagten der Gesamtbetrag von 18.000 DM in zwei Teilbeträgen in den Kalenderjahren 1957 (12.000 DM) und 1958 (6.000 DM) zugeflossen war, erhöhte es die Lohnsteuernachforderung um 1.683,85 DM und forderte diesen Mehrbetrag durch Haftungsbescheid vom 12. Oktober 1962 bei der Klägerin an. Diese legte erneut Einspruch ein.

Schon vorher hatte die Klägerin durch Leistungsbescheid vom 25. Juli 1960 von dem Beklagten die Erstattung der von ihr inzwischen an das Finanzamt abgeführten Lohnsteuer in Höhe von 7.899,90 DM gefordert. Einer von dem Beklagten erhobenen Anfechtungsklage gab das Verwaltungsgericht Koblenz durch Urteil vom 22. November 1963 mit der Begründung statt, die Klägerin könne ihren Anspruch nicht durch Verwaltungsakt, sondern nur durch Leistungsklage geltend machen.

Nunmehr hat die Klägerin mit ihrer vorliegenden Klage beantragt,

Durch Urteil vom 7. August 1964 hat das Verwaltungsgericht Koblenz den Beklagten verurteilt, an die Klägerin 5.775,35 DM zuzüglich 4 v.H. Zinsen ab 31. Dezember 1963 zu zahlen; im übrigen hat es die Klage abgewiesen. Gegen dieses Urteil haben der Beklagte Berufung und die Klägerin Anschlußberufung eingelegt. Die Klägerin hat ihre Anschlußberufung mit Einverständnis, des Beklagten für erledigt erklärt, nachdem das Finanzamt durch Bescheid vom 6. November 1964 unter Aufhebung des Haftungsbescheides vom 12. Oktober 1962 die Steuernachforderung auf 5.775,35 DM ermäßigt hatte, nämlich auf den Betrag, der bei vereinbarter Bruttozahlung an Lohnsteuer zu entrichten war. Der Beklagte hat daraufhin im Berufungsverfahren beantragt,

Das Oberverwaltungsgericht Rheinland-Pfalz hat durch Urteil vom 24. Februar 1965 unter Zulassung der Revision die. Berufung des Beklagten zurückgewiesen, im wesentlichen mit folgender Begründung:

Der Verwaltungsrechtsweg sei gegeben. Es handele sich um eine Klage "aus dem Beamtenverhältnis." im Sinne des § 126 des Rahmengesetzes zur Vereinheitlichung des Beamtenrechts vom 1. Juli 1957 (BGBl. I S. 667) - BRRG-. Denn diese Vorschrift erfasse nach ihrem Zweck alle Klagen, die dem Beamtenrecht eigen sind oder in ihm wurzeln. Der Ausgleichsanspruch des von dem Finanzamt für lohnsteuerrechtliche Nachforderungen in Anspruch genommenen Dienstherrn gegen den Beamten wurzele in den durch das Beamtenverhältnis begründeten beamtenrechtlichen Beziehungen. Nach § 2 Abs. 3 Nr. 4 des Einkommensteuergesetzes - EStG - sei von Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit, denen auch die Dienstbezüge eines Beamten zuzurechnen seien, die Einkommensteuer abzuführen. Bei ihnen werde die Einkommensteuer gemäß § 38 EStG als sogenannte Lohnsteuer vom "Arbeitgeber" durch Abzug vom "Arbeitslohn" erhoben. Dabei werde der "Arbeitgeber" gleichsam zum verlängerten Arm des Finanzamtes. Schon daraus erhelle, daß er nicht in die Rechtsstellung des Steuerschuldners eintrete; vielmehr bleibe der "Arbeitnehmer" Träger der Steuerlast und damit Steuerschuldner. Der "Arbeitgeber" hafte daneben lediglich für die Lohnsteuer. "Arbeitgeber" und "Arbeitnehmer" würden somit gemäß § 7 des Steueranpassungsgesetzes zu Gesamtschuldnern, von denen im Innenverhältnis den "Arbeitnehmer" als Steuerschuldner letztlich die Steuerlast treffe. Aus diesen Überlegungen folge, daß das Lohnsteuerabzugsverfahren in das Beamtenverhältnis "eingebettet" sei. Der Ausgleichsanspruch des Dienstherrn gegen den Beamten teile somit den öffentlich-rechtlichen Charakter des Beamtenverhältnisses. Die Frage, ob und inwieweit der Dienstherr die von ihm abgeführte Lohnsteuer im Wege des Ausgleichs auf den Beamten abwälzen könne, gehöre deshalb zum Zuständigkeitsbereich weder der Zivil- noch der Finanzgerichte, sondern der Verwaltungsgerichte. Das Bundesarbeitsgericht habe stets anerkannt, daß das im Arbeitsrecht auftretende "Parallelproblem" in die Zuständigkeit der Arbeitsgerichte gehöre.

Die Einwendungen des Beklagten gegen den Ausgleichsanspruch könnten keinen Erfolg haben.

Der Ausgleichsanspruch sei zwar nicht gesetzlich geregelt. Er ergebe sich jedoch aus den im Einkommensteuergesetz und in der Lohnsteuerdurchführungsverordnung fixierten Gesamtkonzeption des Lohnsteuerabzugsverfahrens. Denn Steuerschuldner sei der Beamte. Der Dienstherr hafte neben diesem nur, um sicherzustellen, daß bei den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit der Lohnsteuerabzug von ihm auch ordnungsgemäß im Zeitpunkt der Auszahlung der Bezüge gehandhabt werde. Dabei sei besonders zu berücksichtigen, daß der Dienstherr nur aus verwaltungsökonomischen Gründen in das Steuerverfahren eingeschaltet sei, um das Finanzamt der Notwendigkeit zu entheben, zu jedem einzelnen Steuerpflichtigen mit Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit unmittelbar in Beziehung zu treten, und um Steuerrückständen vorzubeugen. Dadurch werde bestätigt, daß das steuerrechtliche Schuldverhältnis zwischen dem Einkommensempfänger als Steuerschuldner und dem Steuergläubiger sich durch das Lohnsteuerabzugsverfahren nicht ändere. Der Einkommensbezieher bleibe grundsätzlich Träger der Steuerlast. Auf Grund dieser gesetzlichen Regelung müsse dem Dienstherrn ein Ausgleichsanspruch zuwachsen, wenn er die Steuerschuld erfülle. Denn er erfülle damit nur die Verbindlichkeit, für die er aus Gründen der. Verwaltungsökonomie in das Rechtsverhältnis zwischen - Steuergläubiger und -Steuerschuldner eingeschaltet sei. Der Ausgleichsanspruch sei somit den Lohnsteuerabzugsverfahren immanent. Dieses begründe ein gesetzliches Schuldverhältnis zwischen dem Steuerschuldner und dem Haftenden, hier also zwischen Beamten und Dienstherrn. Um die Existenz dieses Ausgleichsanspruchs zu rechtfertigen, bedürfe es nicht einmal des Rückgriffs auf eine analoge Anwendung des § 670 des Bürgerlichen Gesetzbuches.

Auch die Klägerin könne sich auf einen solchen Ausgleichsanspruch berufen. Sie habe auf Grund eines Haftungsbescheides für den Beklagten 5.775,35 DM Lohnsteuer nachentrichten müssen. Ob die Vereinbarung der Parteien über die angebliche Umzugskostenentschädigung von 18.000 DM rechtswirksam sei, könne dabei dahingestellt bleiben, obwohl es sich angesichts der Höhe dieser Leistung kaum um die bloße Abgeltung der dem Beklagten entstandenen Umzugskosten handeln könne und die Vermutung nahe liege, daß es sich um eine dem gesetzlichen Verbot des § 156 des Beamtengesetzes von Rheinland-Pfalz vom 13. Dezember 1949 in der Fassung vom 28. April 1951 (GVBl. S. 114) widerstreitende verdeckte Versorgungsleistung handele. Denn die etwaige Unwirksamkeit der Vereinbarung sei nach § 5 des Steueranpassungsgesetzes für ihre steuerrechtlichen Folgen unerheblich und infolgedessen ohne Einfluß auf den Ausgleichsanspruch der Klägerin.

Dem Ausgleichsanspruch der Klägerin könne der Beklagte eigene Forderungen nicht entgegensetzen.

Hätten die Parteien - wie der Beklagte meine - eine Nettoleistung vereinbart, so würde sich allerdings der Zahlungsanspruch des Beklagten um den Betrag der darauf entfallenden Lohnsteuer erhöhen, so daß dem Anschein nach - wegen dieser besonderen Vertragsgestaltung - die Klägerin die Steuerlast zu tragen hätte. Indessen habe sich die Vereinbarung auf eine Bruttoleistung bezogen, so daß dem Beklagten über den bereits gezahlten Betrag von 18.000 DM eine weitere Forderung gegen die Klägerin nicht zustehe. Im Arbeitsrecht und im öffentlichen Dienstrecht seien nämlich grundsätzlich alle Entgelte als Bruttozahlungen gedacht. Dafür streite jedenfalls eine - wenn auch widerlegbare - Vermutung; denn im allgemeinen Erwerbsleben habe sich diese Modalität als Regelfall herausgestellt. Daran knüpften auch das Einkommensteuergesetz und die Lohnsteuerdurchführungsverordnung an. Das dort geregelte Lohnsteuerabzugsverfahren gehe offensichtlich von diesem Leitbild aus. Um von diesem Regelfall abzuweichen, bedürfe es eines klar umrissenen Ausnahmetatbestandes, der die für eine Bruttozahlung sprechende Vermutung widerlege. Daran fehle es hier. Weder zähle der Beklagte zu einer Berufsgruppe, für die - wie z.B. bei Hausgehilfinnen - die Vermutung der Bruttozahlung ausgeschlossen sei, noch sei zwischen den Parteien eine abweichende Vereinbarung getroffen worden. Im Gegenteil, das Gesamtsystem des Beamten- und Besoldungsrechts gehe grundsätzlich vom Bruttoprinzip aus. Daran halte sich auch die Abmachung der Parteien. Mit dem Aufrechnungs- und Zurückbehaltungsverbot der Nr. 3 der Vereinbarung habe nur verhindert werden sollen, daß die Auszahlung der angeblichen Umzugskostenentschädigung von 18.000 DM an Gegenforderungen der Klägerin scheitere.

Der Beklagte habe gegen die Klägerin auch keinen Schadensersatzanspruch. Es mache zwar geltend, daß die Nachforderung des Finanzamtes nicht berechtigt sei, weil die ihm gezahlten Befrage zur Abgeltung seiner Umzugskosten gedacht, also nur Werbungskosten gewesen seien und weil die Klägerin nicht darauf hingewiesen oder vor den Finanzgerichten seine Interessen nicht mit Nachdruck wahrgenommen habe. Auch fälle es in den Bereich der Fürsorgepflicht des Dienstherrn, sich bei der Durchführung des Lohnsteuerabzugs um eine sachgerechte Bearbeitung zu bemühen und dadurch den Beamten vor Nachteilen zu bewahren. Nicht jede Vernachlässigung oder Mißachtung dieses Pflichtenkreises eröffne jedoch einen Schadensersatzanspruch wegen Verletzung der Fürsorgepflicht. Denn ob ein Schaden entstanden sei, lasse sich in aller Regel erst feststellen, wenn der Steuerschuldner - hier der Beamte - versucht habe, seine vermeintlichen steuer-rechtlichen Erstattungsansprüche im Erstattungsverfahren gegenüber dem Finanzamt durchzusetzen. Das in § 152 Abs. 2 der Abgabenordnung vorgesehene Erstattungsverfahren siehe ohne wechselseitige Bindungswirkung selbständig und unabhängig neben den Lohnsteuerabzugsverfahren. Diese Regelung sei in der Abgabenordnung bewußt getroffen worden, um zu verhindern, daß der Steuerschuldner als Träger, der Steuerlast, durch Fehler anderer Personen - hier des Dienstherrn als Haftenden - Schaden erleide. Ehe deshalb der Beamte an seinen Dienstherrn wegen etwaiger diesem im Lohnsteuerabzugsverfahren mit der Folge steuerlicher Mehrbelastung unterlaufener Fehler herantrete, sei er gehalten, gegenüber dem Finanzamt zur nachträglichen Beseitigung der Steuernachteile das Erstattungsverfahren anzustrengen. Dies gelte im Beamtenrecht um so mehr, als auch die, mit der Fürsorgepflicht korrespondierende Treuepflicht des Beamten diesem gebiete, zuerst den soeben aufgezeigten Weg einzuschlagen, ehe er sich an dem Dienstherrn schadlos halte. Erst wenn sich im Erstattungsverfahren herausstelle, daß die im Lohnsteuerabzugsverfahren gemachten Fehler aus Gründen, die in den Verantwortungsbereich des Dienstherrn fallen, nicht mehr behoben werden können, stehe fest, daß dem Beamten als Steuerschuldner ein Schaden entstanden und - wenn auch die übrigen Voraussetzungen vorliegen - ein Schadenersatzanspruch wegen Fürsorgepflichtverletzung gegen den Dienstherrn erwachsen sei. Für die Richtigkeit dieser Auffassung streite auch folgende Überlegung: Der Bundesfinanzhof habe wiederholt ausgeführt, bei der Nachforderung der Lohnsteuer entspreche es der Billigkeit, wenn das Finanzamt zunächst die Lohnsteuer beim Steuerschuldner selbst zu realisieren versuche, sofern dies nicht mit allzu großen Schwierigkeiten verbunden sei. Wähle das Finanzamt dennoch den Umweg über den Haftungsbescheid an den Dienstherrn, so dürfe dies nicht dazu führen, daß der Beamte dadurch besser oder schlechter gestellt wird, als wenn er selbst unmittelbar in Anspruch genommen worden wäre. Ob dies der Fall sei, lasse sich jedoch erst nach Abwicklung des Erstattungsverfahrens sagen.

Abgesehen hiervon habe die Klägerin die Lohnsteuerangelegenheit des Beklagten nicht nachlässig bearbeitet. Ausweislich der Verwaltungsvorgänge habe die Klägerin dem Beklagten von der Lohnsteueraußenprüfung und von dem Haftungsbescheid Kenntnis gegeben. Dieses Schreiben sei dem Beklagten auch zugegangen; denn er habe darauf ausführlich geantwortet. Somit habe es in seiner Hand gelegen, von sich aus gegen den Haftungsbescheid vorzugehen. Nach der neueren Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs sei dem Steuerschuldner als dem am meisten betroffenen Träger der Steuerlast ein Anfechtungsrecht gegen den Haftungsbescheid eingeräumt. Dem Beklagten habe es mithin - unabhängig von dem Erstattungsverfahren - freigestanden, zur Abwehr vermeintlicher Wachteile diesen Weg zu beschreiten.

Gegen dieses Berufungsurteil richtet sich die Revision des Beklagten mit dem Antrag,

Die Revision rügt die Verletzung formellen und materiellen Rechts.

Die Klägerin tritt der Revision entgegen.

II.

Die Revision des Beklagten führt zur Aufhebung des angefochtenen Berufungsurteils und zur Zurückverweisung der Sache an das Berufungsgericht.

Dem Berufungsgericht ist im Ergebnis darin beizupflichten, daß für den von der Klägerin gegen den Beklagten geltend gemachten Anspruch auf Erstattung der von ihr nachträglich an das Finanzamt abgeführten Lohnsteuer der Verwaltungsrechtsweg durch § 126 Abs. 2 in Verbindung mit Abs. 1 des Rahmengesetzes zur Vereinheitlichung des Beamtenrechts vom 1. Juli 1957 in der Fassung vom 1. Oktober 1961 (BGBl. I S. 1835) - BRRG - eröffnet ist. Dies ergibt sich auf Grund folgender Erwägungen:

Die Erfüllung des dem Beamten oder früheren Beamten zustehenden Anspruchs auf Dienst- bzw. Versorgungsbezüge wird von den Vorschriften des Lohnsteuerrechts beeinflußt. Diese Bezüge unterliegen nach § 2 Abs. 3 Nr. 4 und § 19 Abs. 1 Nr. 1 und Nr. 2 des Einkommensteuergesetzes, hier anwendbar in den Fassungen vom 13. November 1957. (BGBl. I S. 1793) und vom 23. September 1958 (BGBl. I S. 673) vgl. § 52 Abs. 1 beider Fassungen - EStG -, der Einkommensteuer. Diese wird als "Lohnsteuer" nach § 38 Abs. 1 Satz 1 EStG in der Weise erhoben, daß der Dienstherr als "Arbeitgeber" und insoweit steuerrechtlich dem Fiskus Haftender (§ 38 Abs. 3 Satz 2 EStG) bei jeder Lohnzahlung von dem insgesamt zu zahlenden Betrag die auf diesen entfallende Steuer abzieht und diese Steuer für Rechnung des "Arbeitnehmers" und Steuerschuldners (§ 38 Abs. 3 Satz 1 EStG) an das Finanzamt abführt.

Durch die soeben erwähnten steuerrechtlichen Regelungen wird zugleich der Anspruch der Beamten und der Versorgungsberechtigten gegen den Dienstherrn auf Zählung von Dienst- oder Versorgungsbezügen in der Weise modifiziert, daß der Beamte oder Versorgungsberechtigte nicht die Zählung des vollen (Brutto-)Betrages der Dienst- oder Versorgungsbezüge an sich selbst fordern, sondern nur beanspruchen kann, daß der als Lohnsteuer errechnete Teil der Bezüge für seine Rechnung an das Finanzamt abgeführt und lediglich der nach Abzug der Lohnsteuer verbleibende Teil (Nettobezug) unmittelbar an ihn gezahlt wird. Diese durch das Steuerrecht bewirkte Modifizierung des Zahlungsanspruchs der Beamten und der kraft öffentlichen Dienstrechts Versorgungsberechtigten beschränkt sich jedoch auf die Bestimmung eines anderen Empfangsberechtigten, nämlich des Finanzamts. Sie läßt den beamtenrechtlichen Charakter auch dieses nicht dem Beamten oder Versorgungsberechtigten, sondern dem Finanzamt als Lohnsteuer zufließenden Teils der Bezüge unberührt. Auch auf diesen Teil der Bezüge hat der Beamte oder Versorgungsberechtigte mithin einen Anspruch gerade "aus dem Beamtenverhältnis". Daraus folgt zwangsläufig, daß, die Verwaltungsgerichte im Streitfall zwischen dem Dienstherrn und dem Beamten oder Versorgungsberechtigten nach § 126 Abs. 1 und 2 BRRG auch dann zu befinden haben, wenn der Dienstherr nach Zahlung der Bruttobezüge an den Beamten oder Versorgungsberechtigten im Klagewege die Erstattung des von ihm an das Finanzamt abgeführten Lohnsteuerbetrages begehrt; denn diese Forderung stellt sich auf Grund der dargelegten Erwägungen als Rückforderung "zuviel gezahlter" Dienst- oder Versorgungsbezüge im Sinne der hier maßgeblichen Vorschrift des § 96 Abs. 2 des. Landesbeamtengesetzes Rheinland-Pfalz vom 11. Juli 1962 (GVBl. S. 73) - LBG 1962 - dar. Es handelt sich nicht - wie das Berufungsgericht angenommen hat - um einen dem Lohnsteuerabzugsverfahren immanenten Ausgleichsanspruch. Denn die in § 38 EStG getroffene Regelung des Lohnsteuerabzugsverfahrens einschließlich der Bestimmung des "Arbeitnehmers" als Steuerschuldner und des "Arbeitgebers" als für die Einbehaltung und Abführung der Lohnsteuer Haftenden betrifft nur das Steuerrechtsverhältnis zwischen dem Steuergläubiger einerseits und dem Steuerschuldner, sowie dem Steuerhaftenden andererseits; sie bestimmt jedoch nicht, daß der "Arbeitgeber", wenn ihn der Steuergläubiger mittels nachträglichen Steuerhaftungsbescheids in Anspruch nimmt, gegen den "Arbeitnehmer" einen Ausgleichsanspruch habe. Das Bedürfnis nach einem solchen Ausgleichsanspruch ist vielmehr erst die Folge des dargelegten steuerrechtlichen Rechtsverhältnisses; dieser Ausgleichsanspruch ist deshalb nicht aus dem Steuerrecht, sondern aus den Vorschriften und Grundsätzen des Dienstrechts - hier aus § 96 Abs. 2 LBG 1962 - herzuleiten.

Der Auffassung, daß die Klägerin im vorliegenden Falle einen Anspruch auf Rückzahlung zuviel gezahlter "Dienst- oder Versorgungsbezüge" im Sinne der soeben angeführten - nach § 1 LBG 1962 auch für die Beamten und Versorgungsberechtigten der Gemeinden anzuwendenden - Vorschrift geltend macht, steht nicht entgegen, daß der Anspruch der Klägerin eine Überzahlung nicht sogenannter "laufender" Dienst- oder Versorgungsbezüge, sondern eines auf Grund der Vereinbarung vom 24. Juli 1957 zu zahlenden Gesamtbetrages von 18.000 DM betrifft. Denn auch diese Zahlung - einschließlich des als Lohnsteuer abzuführenden Betrages - ist den "Dienst- oder Versorgungsbezügen" im Sinne des § 96 Abs. 2 LBG 1962 zuzurechnen. Dieser Begriff ist nach dem Zweck der Vorschrift im weitesten Sinne zu verstehen; er umfaßt alle einem Beamten oder Versorgungsempfänger auf Grund seiner beamtenrechtlichen Stellung oder in Bezug auf sein gegenwärtiges oder früheres Amt von seinem Dienstherrn geleisteten Zahlungen ebenso zu dem gleichlautenden Begriff "Dienst- oder Versorgungsbezüge" in § 98 Abs. 2 des Landesbeamtengesetzes Nordrhein-Westfalen: (BVerwGE 13, 107 [108] mit Hinweis auf BVerwG, Urteil vom 21. Dezember 1960 - BVerwG VIII C 84.59 - [Buchholz BVerwG 232, § 87 BBG Nr. 6]). Demgemäß sind in der Rechtsprechung des Bundesverwaltungsgerichts dem Begriff "Dienst- oder Versorgungsbezüge" im Sinne der beamtenrechtlichen Rückforderungsregelungen auch Trennungsentschädigungen (BVerwGE 13, 107 [108]), Beihilfen (Urteil vom 25. März 1965 - BVerwG VIII C 228.63 - [Buchholz BVerwG 237.1, Art. 94 BayBG 1960 Nr. 3]), Abschlagszahlungen auf eine künftige Verbesserung der Versorgungsbezüge (BVerwGE 11, 283 [284]) und auch Entschädigungen nach § 19 Abs. 1 des Gesetzes zur Wiedergutmachung nationalsozialistischen Unrechts für Angehörige des öffentlichen Dienstes (Urteil vom 21. Dezember 1960 - BVerwG VIII C 84.59 - [Buchholz BVerwG 232,§ 87 BBG Nr. 6]) zugeordnet worden. Um Leistungen des Dienstherrn, die dem Empfänger "in Bezug auf sein Amt oder auf seine Rechtsstellung" zuteil geworden sind, handelt es sich auch bei dem von der Klägerin an den Beklagten auf Grund der Vereinbarung vom 24. Juli 1957 unversteuert geleisteten Gesamtbetrag von 18.000 DM. Denn diese Vereinbarung wurde nach den im angefochtenen Urteil getroffenen Feststellungen - dies ist zwischen den Parteien auch unstreitig - im Zusammenhang mit der Versetzung des Beklagten in den Ruhestand getroffen; und der vereinbarte Betrag wurde gezahlt, weil der Beklagte als Oberbürgermeister der Klägerin deren Beamter war und zum frühestmöglichen Zeitpunkt aus dem Dienstverhältnis in den Ruhestand übertreten sollte.

Der Auffassung, daß die Klägerin mit der vorliegenden Klage einen Rückforderungsanspruch im Sinne des § 96 Abs. 2 LBG 1962 geltend macht, könnte auch nicht mit Erfolg entgegengehalten werden, die Zahlung der Klägerin an das Finanzamt sei als Zahlung von "Dienst- oder Versorgungsbezügen" im Sinne des § 96 Abs. 2 LBG 1962 deshalb nicht anzusehen, weil die Klägerin den an das Finanzamt abzuführenden Teil der vereinbarten Bruttoleistung schon vor ihrer Inanspruchnahme durch das Finanzamt unmittelbar dem Beklagten gezahlt habe und infolgedessen seither von der Pflicht zur Zahlung dieser "Dienst- oder Versorgungsbezüge" endgültig freigestellt sei, so daß sie mit der nachträglichen Zahlung an das Finanzamt nicht mehr einen Teil der dem Beklagten nach der Vereinbarung geschuldeten "Dienst- oder Versorgungsbezüge" geleistet, sondern lediglich auf Grund ihrer Steuerhaftung nach § 38 Abs. 3 Satz 2 EStG "Lohnsteuer" abgeführt habe. Bei solchem Vorbringen würde verkannt, daß die Klägerin durch die Zahlung des vereinbarten Bruttobetrages an den Beklagten zwar im (Innen-)Verhältnis zu diesem von der Schuld befreit wurde, den Unterschiedsbetrag zwischen den vereinbarten Bruttobezügen und den Nettobezügen an das Finanzamt abzuführen, daß sie aber von dieser Verpflichtung nicht im (Außen-)Verhältnis zum Finanzamt frei wurde und daß sich die Erfüllung der dem Finanzamt gegenüber nach § 38 Abs. 3 Satz 2 EStG fortbestehenden Pflicht im (Innen-)Verhältnis zum Beklagten (Steuerschuldner) als nochmalige Leistung des auf die Lohnsteuer entfallenden Teils des vereinbarten Gesamtbetrages von 18.000 DM darstellt. Auch aus dieser Sicht ergibt sich also, daß die Klägerin mit der vorliegenden Klage in Wahrheit geltend macht, sie habe dem Beklagten in Höhe des nachträglich an das Finanzamt abgeführten Betrages zuviel "Dienst- oder Versorgungsbezüge" gezahlt - sei es bereits durch die Bruttozahlung von 18.000 DM, sei es durch die nachträgliche Abführung der Lohnsteuer -.

Die hiernach im Verwaltungsrechtsweg zulässige Klage ist vom Berufungsgericht dem Grunde nach im Ergebnis zu Recht auch für begründet gehalten worden.

"Dienst- oder Versorgungsbezüge" sind im Sinne des § 96 Abs. 2 LBG 1962 "zuviel gezahlt", wenn sie "ohne rechtlichen Grund" gezahlt wurden (vgl. hierzu BVerwGE 8, 261[BVerwG 24.04.1959 - VI C 91/57] [264]; 16, 2 [4]; 21, 119 [125]). Schon aus den vorstehenden Darlegungen ergibt sich, daß die Klägerin den auf die. Lohnsteuer entfallenden Teil des vereinbarten Gesamtbetrages von 18.000 DM zugunsten des Beklagten zweimal zahlte, und zwar dadurch, daß sie zunächst dem Beklagten selbst diesen Gesamtbetrag ohne Abzug des als Lohnsteuer abzuführenden. Teilbetrages zahlte und sodann diesen Teilbetrag nochmals für Rechnung des Beklagten mit der Folge seiner Freistellung von der Lohnsteuerschuld an das Finanzamt abführte. Gleichwohl würde es auch im (Innen-)Verhältnis zwischen den Parteien an einem Rechtsgrund für diese Zahlungen dann nicht fehlen, wenn die Zahlung von 18.000 DM zwischen den Parteien als Nettoleistung wirksam vereinbart worden wäre. Das Berufungsgericht hat jedoch - mit Verbindlichkeit für das Revisionsgericht (§ 137 Abs. 2 der Verwaltungsgerichtsordnung vom 21. Januar 1960 [BGBl. I S. 17] - VwGO -) - festgestellt -, daß die Klägerin dem Beklagten auf Grund der Vereinbarung vom 24. Juli 1957 die Zahlung des Betrages von 18.000 DM nur als Bruttoleistung, mithin als eine Leistung schuldete, die den auf diesen Betrag entfallenden Lohnsteuerbetrag umschloß. Daraus folgt, daß die Klägerin den Lohnsteuerbetrag nicht an den Beklagten selbst zu zahlen, sondern für dessen Rechnung an das Finanzamt abzuführen hatte oder aber, falls sie dem Beklagten den vereinbarten Gesamtbetrag ohne Steuerabzug zahlte, im Verhältnis zu dem Beklagten nicht mehr zur Abführung der Lohnsteuer an das Finanzamt verpflichtet war. Die Klägerin war somit gegenüber dem Beklagten keinesfalls verpflichtet, ihm den vereinbarten Bruttobetrag zu zahlen und außerdem für seine Rechnung die auf diesen Bruttobetrag entfallende Lohnsteuer an das Finanzamt abzuführen. Deshalb hat der Beklagte eine Leistung in Höhe des Lohnsteuerbetrages jedenfalls einmal auf Kosten der Klägerin ohne rechtlichen Grund erlangt. Es kann dahingestellt bleiben, ob der rechtliche Grund - im Hinblick auf die erwähnte Modifizierung des Zahlungsanspruchs des Beklagten durch das Steuerrecht - bereits der Zahlung des Unterschieds zwischen dem Netto- und dem Bruttobetrage an den Beklagten oder - in Hinblick darauf, daß die Klägerin nach Zahlung des Bruttobetrages dem Beklagten gegenüber nicht mehr zur Abführung der Lohnsteuer an das Finanzamt verpflichtet war - erst der späteren Befreiung des Beklagten von seiner Lohnsteuerschuld durch Abführung der Lohnsteuer an das Finanzamt für seine Rechnung fehlte. Dann es ergibt sich, daß die Klägerin, wie dargelegt, im Innenverhältnis der Parteien "Dienst- oder Versorgungsbezüge" in Höhe des als Lohnsteuer abgeführten Betrages jedenfalls einmal im Sinne des § 96 Abs. 2 LBG 1962 "zuviel gezahlt" hat. Die Klägerin ist mithin berechtigt, von dem Beklagten diesen Betrag nach den Vorschriften dos Bürgerlichen Gesetzbuchesüber die Herausgabe einer ungerechtfertigten Bereicherung (§§ 812 ff. BGB) zurückzufordern.

Die Höhe des hiernach von den Beklagten der Klägerin zu zahlenden Betrages entspricht der Höhe des Lohnsteuerbetrages, die das Finanzamt durch seinen unanfechtbar gewordenen Bescheid vom 6. November 1964 endgültig auf 5.775,35 DM festgesetzt hat. Denn ein unanfechtbar gewordener Steuerbescheid stellt mit Rechtsverbindlichkeit nicht nur für den Steuerschuldner und für den Steuerhaftenden, sondern auch für die Gerichte fest, auf welchen Betrag sich die durch einen steuerpflichtigen Vorgang entstanden Steuer beläuft. Im Rahmen der Prüfung, um welchen Betrag der Beklagte auf Kosten der Klägerin bereichert ist, kann deshalb - entgegen den dem Revisionsvorbringen anscheinend zugrunde liegenden Vorstellungen - nicht der Frage nachgegangen werden, ob der in dem unanfechtbar gewordenen Steuerbescheid vom 6. November 1964 nachgeforderte Lohnsteuerbetrag in Höhe von 5.775,35 DM steuerrechtlich fehlerhaft festgesetzt worden ist, etwa weil der von den Parteien vereinbarte Betrag von 18.000 DM als "Beihilfe" oder "Umzugskostenerstattung" oder aus anderen Gründen nicht oder nur in geringerer als der von dem Finanzamt zugrunde gelegten Höhe lohnsteuerpflichtig war.

Dem Anspruch der Klägerin auf Ersatz des von ihr an das Finanzamt abgeführten Lohnsteuerbetrages kann der Beklagte auch nicht mit der Einrede des Wegfalls der Bereicherung (§ 818 Abs. 3 BGB) begegnen.

Dies ergibt sich, wenn man die ungerechtfertigte Bereicherung des Beklagten darin erblickt, daß er durch die Abführung des Lohnsteuerbetrages seitens der Klägerin an das Finanzamt von seiner Lohnsteuerschuld befreit wurde, ohne weiteres daraus, daß dieser Rechtsvorteil für den Beklagten fortbesteht, auch wenn dieser den mit der Bruttozahlung der Klägerin bereits erlangten Lohnsteuerbetrag inzwischen verbraucht haben sollte. Erachtet man den Beklagten schon durch die Zahlung des den Lohnsteuerbetrag einschließenden Bruttobetrages für ungerechtfertigt bereichert, so kann sich der Beklagte ebenfalls nicht auf § 818 Abs. 3 BGB - Wegfall der Bereicherung - berufen. Denn nach der im angefochtenen Urteil - für das Revisionsgericht verbindlich - über den Inhalt der Vereinbarung vom 24. Juli 1957 getroffenen Feststellung, daß der von den Parteien vereinbarte Betrag von 18.000 DM eine die Lohnsteuer einschließende Bruttoleistung darstellte, stand die Zahlung des unversteuerten Bruttobetrages unter dem Vorbehalt, daß eine durch die Erfüllung der Vereinbarung ausgelöste Lohnsteuerschuld im Innenverhältnis der Parteien nicht von der Klägerin, sondern von dem Beklagten als Steuerschuldner zu tragen ist und daß demgemäß der Beklagte entweder selbst die fällig werdende Lohnsteuerschuld durch Zahlung an das Finanzamt zu tilgen oder der Klägerin, falls das Finanzamt sie in Anspruch nimmt, den von ihr abgeführten Lohnsteuerbetrag zu erstatten hat. Für den Fall der Inanspruchnahme der Klägerin durch das Finanzamt wollten mithin die Parteien nach dem Inhalt ihrer Vereinbarung den rechtlichen Grund für die Leistung des in der Bruttozahlung von 18.000 DM an den Beklagten enthaltenen Lohnsteuerbetrages als weggefallen ansehen. Als die Klägerin durch den Haftungsbescheid das Finanzamts für die auf die Bruttozahlung entfallende Lohnsteuer haftbar gemacht wurde und diese - mit der Rechtsfolge der Befreiung des Beklagten von seiner Lohnsteuerschuld - an das Finanzamt abführte, fiel deshalb nachträglich ein Rechtsgrund für die Leistung des in dieser Bruttozahlung enthaltenen Lohnsteuerbetrages an den Beklagten weg, dessen Wegfall schon von den Parteien "nach dem Inhalt des Rechtsgeschäfts als möglich angesehen würde" (§ 820 Abs. 1 Satz 2 EGB). Unter diesen Umständen haftet der Beklagte der Klägerin für den von ihr verauslagten Lohnsteuerbetrag nach § 96 Abs. 2 LBG 1962 in Verbindung mit § 820 Abs. 1 Satz 2 und § 818 Abs. 4 BGB "nach den allgemeinen Vorschriften" mit der Folge, daß er sich gegenüber dem Rückforderungsbegehren der Klägerin nicht auf § 818 Abs. 3 BGB berufen kann (vgl. hierzu BVerwGE 11, 283 [286/287]; 13, 248 [250]; BVerwG, Urteile vom 26. Juni 1963 - BVerwG VI C 177.60 - [Buchholz BVerwG 232, § 87 BBG Nr. 11], vom 21. Februar 1964 - BVerwG VI C 8.61 - [Buchholz a.a.O. Nr. 14] und vom 24. August 1964 - BVerwG VI C 190.62 - [Buchholz a.a.O. Nr. 17]).

Zwar ist in Ausnahmefällen bei Vorliegen besonderer Umstände die Berufung des Bereicherten auf den Wegfall dar Bereicherung auch gegenüber der verschärften Haftung beachtlich, wenn der Gläubiger mit der Geltendmachung der verschärften Haftung des Schuldners die den "allgemeinen Vorschriften" (§ 818 Abs. 4 BGB) zugehörenden Grundsätze von Treu und Glauben verletzen würde (vgl/BVerwGE 24, 92 [101/102] mit - weiteren Hinweisen). Von solchen besonderen Umständen, welche die Revision auch nicht geltend macht, kann aber hier nicht die Rede sein.

Der Revisionsprüfung hält auch die Auffassung des Berufungsgerichts stand, daß der Beklagte dem Anspruch der Klägerin aufrechenbare Gegenforderungen nicht entgegenhalten kann.

Allerdings mag der Beamte dem Anspruch auf Rückzahlung zuviel gezahlter Dienst- oder Versorgungsbezüge grundsätzlich mit einem Schadensersatzanspruch begegnen können, wenn der Dienstherr unter Vernachlässigung der Interessen des Beamten das Stauerstreitverfahren (Einspruchsverfahren gegen den Haftungsbescheid, Berufung an das Finanzgericht) in vorsätzlicher oder fahrlässiger Weise fehlerhaft geführt und hierdurch eine steuerrechtlich mögliche Minderung der Steuerschuld vereitelt hat. Der Beklagte hat jedoch unter den hier festgestellten Umständen - darin ist dem Berufungsgericht im Ergebnis beizupflichten - keinen unter diesem Gesichtspunkt gerechtfertigten Schadensersatzanspruch. Denn die dem Dienstherrn obliegende Pflicht zur sorgfältigen Wahrnehmung der lohnsteuerrechtlichen Interessen des Beamten findet ihre Grenze in der aus der Treuepflicht abzuleitenden Verpflichtung des Beamten, durch rechtzeitige Beteiligung am Steuerstreitverfahren oder durch Wahrnehmung anderer ihm durch das Steuerrecht eröffneter verfahrensrechtlicher Möglichkeiten bei der Herbeiführung einer steuerrechtlich fehlerfreien Festsetzung der Steuerschuld mitzuwirken. Ein Beamter kann deshalb dem Anspruch des Dienstherrn auf Erstattung eines verauslagten Lohn-Steuerbetrages nicht erfolgreich mit einem Schadensersatzanspruch wegen steuerrechtlich fehlerhafter oder steuerverfahrensrechtlich nachlässiger Wahrnehmung der dem Dienstherrn obliegenden Pflichten begegnen, wenn er selbst als Steuerschuldner nicht zuvor die ihm durch das Steuerrecht eröffneten Möglichkeiten zur Erwirkung einer steuerrechtlich richtigen Festsetzung der Steuerschuld ausgeschöpft und hierdurch der Entstehung eines Schadens vorgebeugt hat. Das Berufungsgericht hat in diesem Zusammenhang zutreffend auf die dem Beklagten steuerrechtlich eröffneten Möglichkeiten hingewiesen, als Steuerschuldner neben der Klägerin gegen den Haftungsbescheid vorzugehen (vgl. hierzu BFHE 55, 192;  69, 235[237]; auch Kühn, Abgabenordnung, 8. Aufl., S. 72/73 Erl. 1 b zu § 97, und Hartz in "Der Betrieb" 1961 S. 1365 [1366]) oder - davon unabhängig - nach § 152 Abs. 1 und Abs. 2 Nr. 1 der Abgabenordnung - AbgO - innerhalb eines Jahres nach Entrichtung der Steuer die Erstattung des nach seiner Auffassung zuviel erhobenen Lohnsteuerbetrages mit der Begründung zu verlangen, die Steuer sei für seine Rechnung und ohne seine Mitwirkung zu Unrecht entrichtet worden. Insbesondere die letzterwähnte Erstattungsregelung trägt dem Umstand Rechnung, daß demjenigen, der eine Steuer für Rechnung des Steuerschuldners und ohne dessen Mitwirkung abgeführt hat, möglicherweise für die Steuerfestsetzung erhebliche, vornehmlich persönliche Umstände des Steuerschuldners unbekannt geblieben sind, die geeignet waren, eine Minderung der Steuerschuld herbeizuführen. Sie entspricht zudem der - auch in § 468 AbgO zutage tretenden -Tendenz der Steuergesetzgebung, einen Streit zwischen dem Steuerschuldner und demjenigen, der die Steuer für den Steuerschuldner entrichtet hat, über die steuerrechtlich gerechtfertigte Höhe der Steuer im Verfahren vor den mit dem Steuerrecht vertrauten Finanzbehörden und Finanzgerichten abschließend entscheiden zu lassen. Nach den tatsächlichen Feststellungen des Berufungsgerichts hat der Beklagte keine der ihm durch das Steuerrecht eröffneten Möglichkeiten genutzt, obwohl die Klägerin ihm bereits durch ihr Schreiben vom 24. Februar 1959 sowohl von dem Haftungsbescheid des Finanzamts vom 14. Januar 1959 als auch von dem hiergegen eingelegten Einspruch vom 5. Februar 1959 Kenntnis gegeben hatte und ihn außerdem in der folgenden Zeit - ausweislich des als festgestellt anzusehenden Inhalts des Steuervorgangs der Klägerin (vgl. dort die Schreiben der Klägerin vom 7. März 1960 und vom 25. Juli 1960) - über die von ihr im Steuerstreitverfahren vertretene Auffassung unterrichtet hat.

Obwohl nach alledem das angefochtene Urteil darin zu bestätigen ist, daß die Klägerin gegen den Beklagten einen im Verwaltungsrechtsweg zu verfolgenden Anspruch auf Erstattung des Betrages der von ihr nachträglich an das Finanzamt abgeführten Lohnsteuer hat und daß dieser Anspruch in Höhe der unanfechtbar gewordenen Festsetzung des Finanzamts begründet ist, führt die Revision dennoch zur Aufhebung des Berufungsurteils. Hierzu nötigt die rechtliche Qualifizierung des mit der vorliegenden Klage geltend gemachten Anspruchs als "Rückforderung zuviel gezahlter Dienst- oder Versorgungsbezüge" im Sinne des § 96 Abs. 2 Satz 1 LBG 1962. Denn das angefochtene Urteil enthält infolge der Rechtsauffassung des Berufungsgerichts, kraft Steuer rechts habe der Dienstherr gegen den Beamten einen Ausgleichsanspruch auf Erstattung der verauslagten Lohnsteuer, keine Erörterung des § 96 Abs. 2 Satz 3 LBG 1962. Nach dieser Vorschrift - die bestimmt, daß von der Rückforderung zuviel gezahlter Dienst- oder Versorgungsbezüge aus Billigkeitsgründen mit Zustimmung der obersten Dienstbehörde ganz oder teilweise abgesehen werden kann - dürfte der Klage nicht stattgegeben werden, wenn sich die Rückforderung als unbillig erwiese (BVerwGE 18, 72 [77]). Gerade in einem - auch hier vorliegenden - Fall der verschärften Haftung des Beamten nach § 96 Abs. 2 Satz 1 LBG 1962 in Verbindung mit §§ 820 Abs. 1 und 818 Abs. 4 BGB ist die Regelung des § 96 Abs. 2 Satz 3 LBG 1962 bedeutsam, so daß die Behörde verpflichtet ist, die ihr durch diese Vorschrift eingeräumte Ermessensentscheidung ausdrücklich und in einer Form treffen, die es dam Beamten ermöglicht, zur Überprüfung einer solchen Entscheidung den Verwaltungsrechtsweg zu beschreiten (BVerwGE 11, 283 [289] mit weiteren Verweisungen; auch BVerwG, Urteil vom 20. Oktober 1965 - BVerwG VI C 117.63 - [RiA 1966 S. 96; ZBR 1966 S. 181; DÖV 1967 S. 273; DÖD 1966 S. 55 [BVerwG 20.10.1965 - BVerwG VI C 117.63]; Verwaltungsrechtspr. Bd. 17 S. 805]). Zur Nachholung der insoweit noch fehlenden Feststellungen ist die Sache an das Berufungsgericht zurückzuverweisen (§ 144 Abs. 3 Nr. 2 VwGO).

Für das erneute Berufungsverfahren wird vorsorglich auf folgendes hingewiesen:

Die Klägerin darf die Ermessensentscheidung nach § 96 Abs. 2 Satz 3 LBG 1962, die auch in der Gewährung angemessener Teilzahlungen erblickt werden kann (BVerwGE 24, 92 [103] mit weiteren Verweisungen), auch jetzt noch, also auch noch während des erneuten Berufungsverfahrens treffen (BVerwGE 18, 72 [77], BVerwG, Urteil vom 29. März 1966 - BVerwG II C 44.64 - [ZBR 1966 S. 285]). Geschieht dies und erweist sich die Entscheidung der Klägerin als frei von Ermessensfehlern, so steht § 96 Abs. 2 Satz 3 LBG 1962 einer nochmaligen Zurückweisung der Berufung nicht entgegen.

Bei der Beurteilung der Rechtslage hat sich der erkennende Senat an die tatsächlichen Feststellungen des Berufungsgerichts gehalten. Das Berufungsgericht ist jedoch an seine bisher getroffenen tatsächlichen Feststellungen nicht gebunden. Sollte das Berufungsgericht nunmehr feststellen, daß die Vereinbarung der Parteien vom 24. Juli 1957 unter anderem den Zweck hatte, den vereinbarten Betrag als "verdeckte Versorgungsleistung" der Lohnsteuerpflicht zu entziehen, so könnte zu Lasten der Klägerin die Anwendung des § 817 Satz 2 BGB in Frage stehen.