I.

Die Klägerin begehrt als Erbin der unmittelbar Geschädigten

1. 1)

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2. 2)

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die Feststellung eines Ostschadens an Anteilsrechten der Altheide AG für Kur- und Badebetrieb in Bad Altheide, Kreis Glatz (Schlesien).

Das Grundkapital der Aktiengesellschaft betrug 1 470 000 RM und war in 1 470 Stammaktien zu je 1 000 RM aufgeteilt. Die Beklagte stellte den Wert der Anteilsrechte der Aktiengesellschaft im Bescheid über die einheitliche Schadensfeststellung vom 15. März 1962 auf 65,04 RM je 100 RM des Grundkapitals fest. Sie ging davon aus, das Betriebsfinanzamt habe den gemeinen Wert der Aktien zum 1. Januar 1940 auf 70 RM je 100 RM Grundkapital festgestellt. Die Gesellschaft habe ihren Sitz nicht verlegt. Sie habe jedoch Reichsschatzanweisungen und Wertpapiere gerettet. Diese Wertpapiere hätten zum 31. Dezember 1952 einen Wert von:

schadensmindernd berücksichtigt werden. Verglichen mit 1 470 000 RM Grundkapital ergebe sich daraus je 100 RM Grundkapital eine Minderung vom 4,96 DM auf 65,04 RM. Die Beschwerde der Klägerin blieb erfolglos.

Die Klage der Klägerin, mit der sie beantragt hat, den Beschluß des Beschwerdeausschusses vom 29. August 1962 aufzuheben und die Beklagte zu verpflichten, unter Abänderung ihres Bescheides vom 15. März 1962 den Wert der Anteilsrechte mit 97,08 RM je 100 RM Grundkapital festzustellen, hat das Verwaltungsgericht mit Urteil vom 11. Juni 1964 abgewiesen. Es hat dazu ausgeführt, nach § 18 Abs. 1 Satz 1 FG sei im vorliegenden Fall der für die Vermögenssteuerveranlagung vom 1. Januar 1940 geltende Wert maßgebend. Das sei der Wert, der auf den 31. Dezember 1939 zu berechnen gewesen sei. Die Altheide AG sei vor dem 1. Januar 1940 gegründet gewesen. Das Betriebsfinanzamt habe den gemeinen Wert einer Aktie der Altheide AG zum 31. Dezember 1939 auf 70 RM je 100 RM des Grundkapitals festgestellt. Investitionen der Gesellschafter während des Krieges müßten unberücksichtigt bleiben. Die Reichsschatzanweisungen, die zum Betriebsvermögen der Aktiengesellschaft gehört hätten, seien wie erhalten gebliebenes Vermögen nach § 21 FG schadenmindernd im Verhältnis von 10 RM zu 1 DM zu berücksichtigen, obwohl diese Werte total verlorengegangen seien, ohne daß eine Ablösung erfolgt sei. Nach § 8 Abs. 2 Nr. 3 FG seien von der Feststellung solche Schäden ausgenommen, die auf Verlusten aus Forderungen gegen das Reich beruhten. Nach § 19 FG seien Ostschäden wie Vertreibungsschäden zu behandeln. Daher müßten Schäden außer Betracht bleiben, die nicht durch die Vertreibungsmaßnahmen verursacht worden seien. Es könne dahingestellt bleiben, ob die Anrechnung der Reichsschatzanweisungen nur im Verhältnis 1 : 10 erfolgen dürfe. Wenn eine Anrechnung des vollen Wertes in Betracht komme, so sei die Klägerin dadurch nicht beschwert. Ferner könne dahingestellt bleiben, weiche Bedeutung die Reichsschatzanweisungen für die Feststellung des Verlustes von Betriebsvermögen hätten. Denn es gehe um den Verlust von Anteilsrechten. Daher sei die Behandlung solcher Werte, die nicht durch Vertreibung, sondern durch allgemeine Kriegsfolgen verlorengegangen seien, nach den allgemeinen Bestimmungen (§§ 3, 8 Abs. 2 Nr. 3 FG, 12 LAG) geboten.

Die Klägerin hat die zugelassene Revision eingelegt. Sie beantragt,

Sie beschränkt die Revision auf die Abweisung der Klage insoweit, als die zum Vermögen der Aktiengesellschaft gehörenden Reichsschatzanweisungen als erhalten gebliebener Vermögenswert behandelt worden sind, und macht geltend, diese Reichsschatzanweisungen seien durch rechtskräftige Entscheidung von der Ablösung ausgeschlossen. Es widerspreche den Denkgesetzen, ein nullum als erhalten gebliebenen Vermögenswert zu behandeln.

Der Beteiligte beantragt,

Er führt aus, der Verlust der Reichsschatzanweisungen im Werte von 300 000 RM stelle keinen Ostschaden dar. Das stelle § 2 Abs. 3 der 8. FeststellungsDV in der Fassung vom 10. September 1964 klar.

Die Beklagte erließ während des Verfahrens den Bescheid vom 24. Juni 1966, gerichtet gegen Frau Eva Richter-Erdmann, durch den ein Bescheid vom 19. Januar 1962 dahin geändert wurde, daß der Wert der Aktien der Altheide AG für Kur- und Badebetrieb in Bad Altheide auf 60,90 RM statt wie bisher 65,04 RM für je 100 RM Grundkapital festgestellt wurde. Der Bescheid vom 24. Juni 1966 ist im Bundesanzeiger vom 23. Dezember 1966 veröffentlicht. Die Klägerin hat dagegen Beschwerde eingelegt. Die Beklagte erließ ferner gegenüber der Klägerin den Bescheid vom 8. September 1967, durch den der im vorliegenden Verfahren angefochtene Bescheid vom 15. März 1962 in der Fassung vom 24. Juni 1966 zum Teilbescheid erklärt wurde. Die Klägerin hat dazu erklärt, sie gebe sich damit nicht zufrieden.

Die Beklagte hat sich nicht geäußert.

II.

Die Revision ist begründet. Der Klage ist stattzugeben.

Der angefochtene Bescheid hat sich nicht durch die nachträglich ergangenen Bescheide vom 24. Juni 1966 und 8. September 1967 im Sinne des § 113 Abs. 1 Setz 4 VwGO erledigt. Diese Bescheide sind gegenüber der Klägerin nicht unanfechtbar geworden. Darüber hinaus hat die Klägerin nach den getroffenen Feststellungen gemäß § 37 Abs. 2 FG einen Anspruch auf einen Gesamtbescheid. Daher hat der Senat über die allein streitige Frage zu entscheiden, ob das Verwaltungsgericht zu Recht die Ansicht der Behörde gebilligt hat, die der Aktiengesellschaft gehörenden Reichsschatzanweisungen im Nennwert von 300 000 RM minderten den nach § 18 FG für die Anteilsrechte anzusetzenden Wert. Darauf ist der Klageantrag der Klägerin gerichtet. Der dort genannte Betrag von 67,08 RM ergibt sich aus der durchgeführten Schadensberechnung, wenn die Reichsschatzanweisungen nicht als erhalten gebliebenes Vermögen berücksichtigt werden.

Die Auffassung des Verwaltungsgerichts trifft nicht zu. Die Reichsschatzanweisungen sind bei der Schadensberechnung nicht als erhalten gebliebenes Vermögen zu berücksichtigen.

Entgegen der Ansicht des Beteiligten sind die Bestimmungen in § 2 der 8. FeststellungsDVüber geteilte wirtschaftliche Einheiten des Betriebsvermögens bei der hier vorzunehmenden Schadensberechnung infolge von Verlusten aus Anteilsrechten nicht anzuwenden. Zwar gehörten im Schadenszeitpunkt zu dem Vermögen der Altheide AG privatrechtliche geldwerte Ansprüche gegen Schuldner außerhalb des Vertreibungsgebietes. Dies rechtfertigt jedoch die Anwendung der Bestimmungen in § 2 der 8. FeststellungsDV nicht.

Auszugehen ist von § 18 Abs. 1 Satz 1 FG in Verbindung mit § 19 FG. Danach sind Anteilsrechte einer Kapitalgesellschaft mit dem für die Vermögensteuerveranlagung nach dem Stande vom 1. Januar 1945 geltenden Wert anzusetzen. Nach den bindenden Feststellungen des Verwaltungsgerichts sind die Anteilsrechte der Altheide AG zum 31. Dezember 1939 nach dem gemeinen Wert mit 70 RM für 100 RM Grundkapital bewertet worden. Mit diesem Wert sind sie nach § 18 Abs. 1 Satz 1 FG bei der Schadensberechnung anzusetzen. Denn dieser Wert ist nach § 69 Abs. 1 BewG der für die Vermögensteuerveranlagung nach dem Stande vom 1. Januar 1945 geltende Wert, weil die Altheide AG nach den bindenden Feststellungen eine Altgründung ist (vgl. Urteil vom 23. September 1965 - BVerwG III C 56.64 -).

Bei der seinerzeitigen Bewertung der Anteilsrechte durch das Betriebsfinanzamt waren die zum Stichtag vorhandenen privatrechtlichen geldwerten Ansprüche gegen außerhalb des Vertreibungsgebiets ansässige Schuldner als zum Gesamtvermögen der Altheide AG im Sinne des § 13 Abs. 2 Satz 2 BewG gehörend heranzuziehen. Dies gilt für die Schadensberechnung nach dem Feststellungsgesetz in gleicher Weise. Diese Ansprüche dürfen bei der Ermittlung des Wertes des Gesamtvermögens der Kapitalgesellschaft im Sinne des § 13 Abs. 2 Satz 2 BewG in Verbindung mit § 18 FG ebensowenig außer Betracht bleiben wie bei der Feststellung eines Vertreibungsschadens an Betriebsvermögen einer Personengesellschaft. Das Gesamtvermögen der Kapitalgesellschaft ist nach § 56 Abs. 1 Ziffer 1 BewG, von den hier nicht einschlägigen Ausnahmen in §§ 56 Abs. 2, 59 und 30 BewG abgesehen, Betriebsvermögen. Für dieses Betriebsvermögen, das als Vermögens-(Substanz-)Wert einer der Faktoren zur Ermittlung des gemeinen Wertes nicht notierter Aktien und Anteile ist, gelten in gleicher Weise die Grundsätze, die für die Behandlung von Betriebsvermögen einer Personengesellschaft oder eines Einzelunternehmers maßgebend sind. Das kommt auch in § 12 der 6. FeststellungsDV zum Ausdruck. Daher gelten für Betriebsvermögen einer Kapitalgesellschaft ebenso die Grundsätze, die der Senat hinsichtlich der Ermittlung des Ersatzeinheitswertes und der Kürzung dieses Wertes wegen der zum Betriebsvermögen gehörenden privatrechtlichen geldwerten Ansprüche gegen Schuldner außerhalb des Vertreibungsgebietes aufgestellt hat. Der Senat hat dazu in ständiger Rechtsprechung (vgl. Urteile vom 23. Juni 1966 - BVerwG III C 118.64 - [BVerwGE 24, 218], vom 25. August 1966 - BVerwG III C 74.65-, vom 22. September 1966 - BVerwG III C 14.65-, vom 24. November 1966 - BVerwG III C 39.65-, vom 2. Februar 1967 - BVerwG III C 25.66 - und vom 2. März 1967 - BVerwG III C 37.65 -) entschieden, daß § 2 Abs. 3 Nr. 1 der 8. FeststellungsDV rechtsungültig ist, soweit er die Belegenheit von privatrechtlichen geldwerten Ansprüchen bestimmt. Er hat ferner ausgesprochen, daß § 8 Abs. 2 Nr. 3 FG Forderungen, die zum Betriebsvermögen gehören, nicht umfaßt. Das gilt auch im vorliegenden Fall eines Ostschadens, auf den nach § 19 FG die Vorschriften über die Schadensberechnung bei Vertreibungsschäden entsprechend anzuwenden sind. Deshalb kommt es - wie das Verwaltungsgericht richtig gesehen hat - darauf an, ob der nach § 18 Abs. 1 Satz 1 FG anzusetzende Wert nach § 21 FG zu kürzen ist, weil die Anteilsrechte trotz der Schädigung noch einen wirtschaftlichen Wert wegen der Wirtschaftsgüter haben, die der Altheide AG erhalten geblieben sind.

Das Verwaltungsgericht hat den erhalten gebliebenen Wert der Anteilsrechte unter Zugrundelegung des Wertes der privatrechtlichen geldwerten Ansprüche der Gesellschaft gegen die außerhalb des Vertreibungsgebiets ansässigen Schuldner zum 1. Januar 1953 bemessen. Darüber besteht unter den Beteiligten kein Streit, Das Verwaltungsgericht hat dabei jedoch zu Unrecht Reichsschatzanweisungen zum Nennbetrag von 300 000 RM mit 30 000 DM berücksichtigt. Denn auszugehen ist bei dieser Bewertung von dem Wert, den die Reichsschatzanweisungen am 1. Januar 1953 verkörperten. Bei der Bewertung dieser Forderungen gegen das Reich greift § 14 Abs. 2 BewG ein. Nach dieser Vorschrift bleiben Forderungen, die uneinbringlich sind, außer Ansatz. Nach der ständigen Rechtsprechung des Senats (vgl. die erwähnten Urteile BVerwG III C 14.65, BVerwG III C 25.66 und BVerwG III C 39.65 und die Beschlüsse vom 28. April 1967 - BVerwG III B 3.66-, vom 9. Mai 1967 - BVerwG III B 40.67 - und vom 15. September 1967 - BVerwG III B 63.67 -) waren Forderungen gegen das Reich schon am Währungsstichtag wertlos. Sie sind auch wertlos geblieben. Darum durften sie nicht als erhalten gebliebene Wirtschaftsgüter des Vermögens der Altheide AG auf den 1. Januar 1953 angesehen und deshalb auch nicht bei der Schadensberechnung der Anteilsrechte wertmindernd berücksichtigt werden.

Die Revision der Klägerin ist daher begründet und dem Klageantrag ist stattzugeben.

Die Kostenentscheidung folgt aus § 154 Abs. 1, § 155 Abs. 1 Satz 1 VwGO.