Bundesfinanzhof
Urt. v. 07.04.1976, Az.: II R 87/70

Die Revisionen der Kläger sind begründet. Die angefochtenen Urteile verletzen §§ 3 und 23 ErbStG in der Fassung der Bekanntmachung vom 1. April 1959 (BGBl I 1959, 187) durch Nichtanwendung des § 133 des BGB. Die Sache war daher zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung an das FG zurückzuverweisen.

1.

Besteuerungsgrund ist jedem der Kläger gegenüber eine Schenkung im Sinne des bürgerlichen Rechts (§ 1 Abs. 1 Nr. 2, § 3 Abs. 1 Nr. 1, § 14 Abs. 1 Nr. 2, § 15 Abs. 1 ErbStG 1959, §§ 518, 516 Abs. 1 BGB). Deren Gegenstand richtet sich nach bürgerlichem Recht. Nach diesem kann bei Hingabe eines Geldbetrags zum Erwerb eines Gegenstandes entweder dieser oder der Geldbetrag Gegenstand der Schenkung sein (Urteil des BFH vom 19. August 1959 II 259/57 S, BFHE 69, 420, BStBl III 1959, 417).

a)

Eine Zuwendung, durch die jemand einen anderen aus seinem Vermögen bereichert, ist Schenkung, wenn beide Teile darüber einig sind, daß die Zuwendung unentgeltlich erfolgt (§ 516 Abs. 1 BGB). Dabei ist die Zuwendung nicht notwendig eine unmittelbare Verfügung des Schenkers an den Beschenkten; sie kann z. B. in den Fällen des § 328 Abs. 1 BGB (vgl. Urteil des Reichsgerichts vom 25. März 1930 VII 440/29, RGZ 128, 187 [189 f.]) oder des § 267 Abs. 1 BGB durch Vermittlung eines -- im eigenen Namen handelnden -- Dritten erfolgen (vgl. §§ 333, 516 Abs. 2 BGB).

Auch das Erfordernis der Bereicherung aus dem Vermögen des Schenkers setzt nicht voraus, daß der Gegenstand, um den der Beschenkte bereichert wird, sich vorher in derselben Gestalt in dem Vermögen des Schenkers befunden habe und wesensgleich übergehe (Urteil des Reichsgerichts vom 19. Juni 1941 V 129/40, RGZ 167, 199 [201]; vgl. Urteil des BGH vom 17. Dezember 1954 V ZR 77/53; Monatsschrift für Deutsches Recht 1955 S. 283 [284] -- MDR 1955, 283 [284] --). Die Bereicherung aus dem Vermögen des Schenkers kann auch darin liegen, daß dieser einem anderen mit seinen Mitteln einen Gegenstand von einem Dritten verschafft, ohne daß der Schenker selbst zunächst Eigentümer geworden zu sein braucht (Urteil des BGH vom 29. Mai 1952 IV ZR 167/51, NJW 1952, 1171). Denn es kann keinen rechtlichen Unterschied bedeuten, ob jemand einen fremden Gegenstand, den er verschenken will, sich zunächst selbst übertragen läßt und ihn dann an den zu Beschenkenden weitergibt, oder ob er ihn dem Beschenkten dadurch verschafft, daß er den Berechtigten auf Grund der mit diesem getroffenen Vereinbarungen veranlaßt, den zu schenkenden Gegenstand (für Rechnung des Schenkers) unmittelbar an den Beschenkten zu übertragen.

b)

Die letzte Alternative war im vorliegenden Fall nicht gegeben; hierauf stützt das FG seine Entscheidung. Es will eine sogenannte mittelbare Schenkung (Urteil des Reichsgerichts vom 19. Juni 1941 V 129/40, RGZ 167, 199 [202] nur anerkennen, wenn "die zuwendende Person die gewollte Leistung überhaupt erbringen kann". Damit will das FG offenbar darauf hinweisen, daß die personenrechtliche Stellung als Kommanditist -- anders als etwa die Berechtigung des Inhabers einer Aktie oder (mit Einschränkungen) eines GmbH-Anteils (§§ 15, 17 GmbHG) -- einer Abtretung (§§ 413, 398 BGB) nicht zugänglich ist. Darauf kommt es indessen nicht an. Eine bereichernde Zuwendung aus dem Vermögen eines anderen (§ 516 Abs. 1 BGB) setzt nicht voraus, daß die Rechtsposition, um die der Beschenkte bereichert wird, zu den abtretbaren Vermögensrechten gehört.

Hätten die Gesellschafter der Kommanditgesellschaft von sich aus die Kläger unentgeltlich mit Vermögensbeteiligung in die Kommanditgesellschaft aufgenommen, ohne dafür von deren Großvater entschädigt zu werden, läge offenbar eine Schenkung der Beteiligungen vor, obwohl auch die Schenkung von Kommanditanteilen durch die Gesellschafter selbst in aller Regel nicht durch Abtretung bewirkt werden kann. Hätte andererseits der Großvater der Kläger diesen schenkweise versprochen (§ 518 Abs. 1 Satz 1 BGB), ihnen die Kommanditbeteiligungen unter Zahlung ihres vollen Wertes an die Gesellschafter zu verschaffen, wäre diese Leistung in dem Zeitpunkt bewirkt (§ 518 Abs. 2 BGB) und ausgeführt (§ 14 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG), in dem die Kläger mit der versprochenen Vermögensbeteiligung in die Kommanditgesellschaft aufgenommen worden wären. Die Kläger hätten in diesem Fall nicht die von ihrem Großvater aufgewandten Beträge, sondern die Kommanditbeteiligungen selbst unentgeltlich erworben, und zwar von ihrem Großvater und nicht von den -- ihrerseits auf Grund vertraglicher Bindung entgeltlich handelnden -- Gesellschaftern.

c)

Es gibt keinen rechtlichen Grund für die Auffassung, daß stets der Gegenstand selbst geschenkt sein müsse, wenn die gesamten Anschaffungskosten vom Schenker kommen, umgekehrt aber nur eine Geldsumme geschenkt sein könne, wenn nur ein Teil des Anschaffungspreises zu Lasten des Schenkers oder des einzelnen Schenkers geht. Auch die gemischte Schenkung ist im Umfang der Unentgeltlichkeit Schenkung. Das FG meint zwar, eine Schenkung teils vom Großvater der Kläger, teils von den Gesellschaftern sei nur als "Gesamtzuwendung" denkbar; eine solche liege nicht vor. Durch den festgestellten Sachverhalt wird sie jedoch nicht ausgeschlossen. Denn unbeschadet der §§ 154, 139 BGB erfordert die Einheit eines Rechtsgeschäftes nicht, daß sämtliche Erklärungen einheitlich abgegeben und in derselben Weise beurkundet sind (vgl. Urteil des BGH vom 20. Mai 1966 V ZR 214/64, MDR 1966, 749); auch bei formbedürftigen Geschäften (hier: § 518 Abs. 1 Satz 1 BGB) kann unter Umständen, wenn nur ein Teil des einheitlich gewollten Geschäftes beurkundet wurde, der Mangel der Form nach Maßgabe der Vorschriften über das Formerfordernis (hier: auf Grund des § 518 Abs. 2 BGB) geheilt werden. Darauf kommt es aber letztlich nicht an. Eine -- nicht im Sinne des § 427 BGB gemeinschaftliche, wohl aber in einem weiteren Sinne -- "gemeinsame" Schenkung wäre schon dann gegeben, wenn einerseits bei den Gesellschaftern der Kommanditgesellschaft und andererseits bei dem Großvater der Kläger der Wille bestand, den Klägern die Kommanditanteile teilweise unentgeltlich zuzuwenden und sie dementsprechend mit den Pflegern der Kläger übereingekommen wären. Jedoch können die Kläger nur insoweit aus dem Vermögen ihres Großvaters bereichert sein, als dessen Leistung reicht (vgl. Urteile des Reichsgerichts vom 2. Mai 1908 V 387/07, RGZ 68, 326, und vom 25. März 1930 VII 440/29, RGZ 128, 187 [189]).

2.

Die festgestellten Tatsachen reichen nicht für die Annahme aus, den Klägern seien die Geldforderungen und nicht die Kommanditanteile geschenkt.

a)

Der Wortlaut des Vertragstextes spricht allerdings eindeutig für den Standpunkt des Beklagten. Nach diesem Wortlaut hat nämlich der Großvater der Kläger diesen Teilbeträge seiner Darlehensforderung schenkweise abgetreten; die Kläger haben die Abtretung angenommen. Demnach wäre eine sogenannte Handschenkung im Sinne des § 516 Abs. 1 BGB gegeben. Denn die -- im Vertragstext (ohne das Wort "schenkungsweise") vorangestellte -- Abtretung (§ 398 Satz 1 BGB) der Darlehensforderung (§ 507 BGB) bewirkt (§ 518 Abs. 2 BGB) die Zuwendung des Schenkers (§ 516 Abs. 1 BGB) unmittelbar (§ 398 Satz 2 BGB). Die der Schenkung beigefügte Auflage beeinflußt den Gegenstand der Schenkung nicht (vgl. Urteile des Reichsgerichts vom 7. März 1905 VII 336/04, RGZ 60, 238, und vom 10. Dezember 1925 IV 374/25, RGZ 112, 210); erst die Ausführung der Schenkung berechtigt den Schenker, die Vollziehung der Auflage zu verlangen (§ 525 Abs. 1 BGB). Der buchstäbliche Sinn der rechtsgeschäftlichen Erklärungen der Vertragschließenden deutet somit allein auf Schenkungen von Darlehensforderungen.

b)

Demgegenüber deutet bereits der Wortlaut des Vertrages -- obschon er dem objektiven Wortsinn nach nur die Schenkung von Geldforderungen enthält -- darauf hin, daß es dem Großvater der Kläger letztlich nur um deren Aufnahme in die Kommanditgesellschaft gegangen ist. Entgegen dem Standpunkt der Kläger und des Bundesministers der Finanzen kann daraus allein zwar nicht die Folgerung gezogen werden, daß nicht die Geldforderungen, sondern die Kommanditanteile geschenkt seien; die Ansicht, es komme allein darauf an, was der Beschenkte nach dem Willen des Schenkers schließlich erhalte, und nicht darauf, ob und wie es ihm der Schenker verschaffe, reicht in dieser Allgemeinheit zu weit (Urteil des Reichsgerichts vom 19. Juni 1941 V 129/40, RGZ 167, 199 [202]). Der schon aus dem Wortlaut erkennbare Vertragszweck läßt aber zweifelhaft erscheinen, ob der objektive Sinn des Beurkundeten dem wirklichen Willen der Vertragschließenden entsprach. Auf diesen kommt es entgegen dem Standpunkt des Beklagten an (§ 133 BGB).

c)

Ein Vertrag kommt durch die übereinstimmenden Willenserklärungen der Vertragschließenden zustande (§§ 145 ff. BGB). Bei deren Auslegung ist der wirkliche Wille zu erforschen und nicht an dem buchstäblichen Sinne des Ausdrucks zu haften (§ 133 BGB). Dabei muß zwar jede Vertragspartei im Verhältnis zur anderen diejenige Auslegung gegen sich gelten lassen, die nach der Verkehrsauffassung die gewöhnliche und regelmäßige ist; nicht der gedachte, sondern der kundgegebene Wille ist maßgebend (Urteil des Reichsgerichts vom 19. März 1908 IV 322/07, RGZ 67, 431 [433]; vgl. § 118 Abs. 1 BGB). Bei dessen Würdigung ist aber das gesamte Verhalten der Vertragschließenden zu berücksichtigen. Ein unrichtiger Ausdruck, selbst wenn er für sich allein eindeutig eine andere Rechtsfolge indizieren würde, ist unerheblich, wenn die Vertragschließenden mit diesem übereinstimmend eine andere Vorstellung bestimmten Inhalts verbunden haben (Urteil des BGH vom 23. Februar 1956 II ZR 207/54, BGHZ 20, 109 [110]). Wählen die Beteiligten versehentlich einen falschen Ausdruck, kommt der Vertrag, sofern die Vorstellungen der Beteiligten über das wirklich Gewollte voll übereinstimmen (§§ 154, 155 BGB), nicht mit dem (scheinbar) erklärten, sondern mit dem gewollten Inhalt zustande (Urteil des Reichsgerichts vom 8. Juni 1920 II 549/19, RGZ 99, 147), selbst wenn der Vertrag der notariellen Beurkundung bedurfte (Urteil des Reichsgerichts vom 13. Dezember 1924 V 652/23, RGZ 109, 334). Eine abschließende Beurteilung des Schenkungsvertrages ist daher nur möglich unter einer -- allein dem FG obliegenden (vgl. § 118 Abs. 2 FGO) -- tatsächlichen Würdigung des Erklärungswillens des Großvaters der Kläger einerseits und des Pflegers der Kläger andererseits. Da § 3 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG den Schenkungsbegriff des bürgerlichen Rechts als solchen in Bezug nimmt, kann der steuerrechtlichen Beurteilung kein anderer Gegenstand der Schenkung zugrunde gelegt werden als der, der es nach bürgerlichem Recht ist. Die Prämissen des bürgerlichen Rechts sind in der Gestalt hinzunehmen, die sie durch das bürgerliche Recht erlangt haben. Der etwa nachweisbar übereinstimmende Vertragswille hat deshalb den Vorrang vor der etwa versehentlich falschen Erklärung (Urteil des BFH vom 12. November 1975 II R 116/75, BFHE 117, 403, BStBl II 1976, 168).

d)

Die Frage, ob Geld oder Geldforderungen geschenkt sind oder erst der mittels dieser vertragsgemäß zu beschaffende und beschaffte Gegenstand, hat bereits bürgerlich-rechtlich erhebliches Gewicht, auch wenn man von den verhältnismäßig seltenen Fällen der §§ 528, 530 BGB absieht. Wird nämlich jemandem formlos ein Geldbetrag übergeben, damit er sich eine bestimmte bewegliche Sache kaufe, ist die Schenkung in diesem Zeitpunkt bewirkt, wenn der Geldbetrag geschenkt ist (§ 516 Abs. 1 BGB), dagegen erst im Zeitpunkt des Kaufs (§ 433 BGB) oder der Übereignung (§§ 929 ff. BGB) der Sache, wenn diese selbst geschenkt sein soll (§ 518 Abs. 1 Satz 1 Abs. 2 BGB). Im zweitgenannten Falle ist also, sofern nicht der Form des § 518 Abs. 1 Satz 1 BGB genügt ist, die Schenkung zunächst unwirksam; kommt es -- etwa wegen Todes des Schenkers -- nicht mehr zur Ausführung der Zuwendung (Bewirkung der vorgesprochenen Leistung; § 518 Abs. 2 BGB), so wäre der zu Beschenkende um den übergebenen Geldbetrag oder um die abgetretene Forderung ungerechtfertigt bereichert (§ 812 Abs. 1 BGB).

3.

Demzufolge kommt es entscheidend darauf an, ob sich -- unabhängig von dem buchstäblichen Wortlaut des Schenkungsvertrags (§ 133 BGB) -- ein übereinstimmender Vertragswille des Großvaters der Kläger und der durch ihren Pfleger gesetzlich vertretenen Kläger feststellen läßt. Dabei ist es eine vom Finanzgericht zu beurteilende Frage tatsächlicher Würdigung, ob und inwieweit aus einem etwa feststellbaren Willen der Eltern der Kläger als ihrer allgemeinen, im gegebenen Fall aber §§ 1629, 1795 Nr. 1 BGB ausgeschlossenen gesetzlichen Vertreter auf den Willen des Pflegers geschlossen werden kann und welche Bedeutung dabei die etwaigen Abreden zwischen dem Großvater und den Eltern der Kläger über deren Aufnahme in die Kommanditgesellschaft haben. Sind solche Feststellungen nicht zu treffen, bleibt die Frage, wie der Wortlaut des Vertrags nach Treu und Glauben mit Rücksicht auf die Verkehrssitte auszulegen ist (§ 157 BGB), ohne an dessen buchstäblichem Wortsinn zu haften (§ 133 BGB).

4.

Diese Prüfung erübrigt sich nicht deshalb, weil die Kläger auch im Falle der Schenkung von Geldforderungen verpflichtet waren, in der Betrachtung des § 23 Abs. 2 und 6 ErbStG 1959 "wertlose" Kommanditanteile zu erwerben. Denn die für die Anwendung des § 24 Abs. 8 ErbStG 1959 erhebliche Frage, ob die auflagegemäße "Leistung dem Zweck der Zuwendung dient". ist nicht nach den Maßstäben des § 23 ErbStG 1959 zu beurteilen. Maßgebend ist vielmehr, ob der Beschenkte durch die Erfüllung der Auflage im Sinne des § 3 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG 1959 entreichert wird. Diese Voraussetzung trifft hier nicht zu.