I.

Mit zwei Bescheiden vom 28. Januar 1959 und einem Bescheid vom 29. April 1959 zog der Beklagte die Klägerin zur Gewerbeertragsteuer für die Jahre 1948 bis 1956 und zur Gewerbelohnsummensteuer für das Jahr 1958 heran. In den angeforderten Beträgen waren 738,94 DM Zweigstellensteuer enthalten. Einspruch, Klage und Berufung gegen die Heranziehung zur Zweigstellensteuer blieben erfolglos.

In der Begründung des Bescheides des Berufungsgerichts vom, 16. März 1960 wird ausgeführt: Der Rechtsstreit sei von den Verwaltungsgerichten und nicht den Finanzgerichten zu entscheiden. § 212 c der Reichsabgabenordnung, auf den sich die Klägerin berufe, begründe eine Zuständigkeit des Finanzamtes und damit der Finanzgerichte nur für den Fall, daß streitig sei, ob eine Betriebsstätte ganz oder zum Teil der Zweigstellensteuer unterliege. Diese Frage sei im vorliegenden Falle nicht streitig. Streitig sei vielmehr, ob die §§ 17, 25 Abs. 4 des Gewerbesteuergesetzes, auf Grund deren die Heranziehung zur Zweigstellensteuer erfolgt sei, mit dem Grundgesetz vereinbar seien. Diese Frage aber könne, mindestens wenn sie bei der Anfechtung des Steuerbescheides einer Gemeinde aufgeworfen werde, nur im Verwaltungsstreitverfahren entschieden werden. Auch eine Aussetzung des Verfahrens zwecks Einholung einer Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts komme nicht in Betracht. Dabei könne es dahingestellt bleiben, ob die §§ 17, 25 Abs. 4 des Gewerbesteuergesetzes vor- oder nachkonstitutionelles Recht seien. In jenem Falle sei das Bundesverfassungsgericht zur Feststellung der Grundgesetzwidrigkeit der §§ 17, 25 Abs. 4 des Gewerbesteuergesetzes nicht berufen. Aber auch in diesem Falle erübrige sich die Einholung einer Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts, weil das Gericht der Auffassung sei, daß die §§ 17, 25 Abs. 4 des Gewerbesteuergesetzes weder gegen Art. 3 Abs. 1 des Grundgesetzes noch gegen die Art. 2 Abs. 1, 11, 12 Abs. 1, 14 Abs. 1, 20 Abs. 3 des Grundgesetzes noch gegen § 26 des Kartellgesetzes verstießen.

Der Zweck der §§ 17, 25 Abs. 4 des Gewerbesteuergesetzes sei die Erschließung zusätzlicher Einnahmen für die Gemeinden. Neben diesem finanzpolitischen hätten die §§ 17, 25 Abs. 4 des Gewerbesteuergesetzes aber auch einen wirtschaftspolitischen Zweck, was grundsätzlich zulässig sei. Der wirtschaftspolitische Zweck bestehe in dem Schutz des ortsansässigen und ortsgebundenen Gewerbes vor der übermächtigen Konkurrenz der Zweigstellenbetriebe durch zusätzliche steuerliche Belastung dieser Betriebe. Wenn die Möglichkeit einer zusätzlichen steuerlichen Belastung auf Zweigstellen des Wareneinzelhandels und von Banken und Kreditinstituten beschränkt sei, rechtfertige sich diese Beschränkung aus der Erwägung, daß die Bedrohung des ortsgebundenen Gewerbes durch übermächtige Großbetriebe des Wareneinzelhandels und des Bank- und Kreditwesens sich als besonders stark erwiesen habe. Ob die Sonderbelastung zweckmäßig oder durch die Entwicklung der Verhältnisse überholt sei, sei nicht von den Gerichten, sondern vom Gesetzgeber zu entscheiden. Jedenfalls sei der Schutz des ortsansässigen und ortsgebundenen Gewerbes ein legitimes Anliegen, dessen Zulässigkeit durch die Ausführungen des Bundesverfassungsgerichts in dem sogenannten Investitionshilfeurteil bestätigt werde. In diesem Urteil habe das Bundesverfassungsgericht ausgeführt, daß wirtschaftslenkende Gesetze nicht schon deswegen gegen den Gleichheitsgrundsatz verstießen, weil sie die Wettbewerbslage änderten oder im Interesse einzelner Gruppen erlassen seien, vorausgesetzt, daß sie durch das öffentliche Interesse geboten seien und nicht willkürlich die schutzwürdigen Interessen anderer vernachlässigten. Diese Voraussetzungen seien bei einem Gesetz, das den Schutz der mittelständischen Gewerbebetriebe im Auge habe, gegeben. Infolgedessen sei es keine mit dem Gleichheitsgrundsatz unvereinbare Willkür, wenn die §§ 17, 25 Abs. 4 des Gewerbesteuergesetzes den Gemeinden die Möglichkeit zusätzlicher steuerlicher Belastung von Zweigstellenbetrieben eröffneten, wenn sie diese Möglichkeit auf Zweigstellen des Wareneinzelhandels und der Bank- und Kreditinstitute beschränkten, wenn sie den Gemeinden ebenso wie bei der Festsetzung der allgemeinen Hebesätze die Entscheidung überließen, in welcher Höhe sie innerhalb der gesetzlich bestimmten Grenzen von der Möglichkeit eines Gewerbesteuerzuschlags für Zweigstellenbetriebe Gebrauch machen und ob sie überhaupt erhöhte Hebesätze für Zweigstellenbetriebe vorsehen wollten. Ein Verstoß gegen den Gleichheitssatz könne auch nicht daraus hergeleitet werden, daß die §§ 17, 25 Abs. 4 des Gewerbesteuergesetzes unzulässige Maßnahmegesetze seien. Denn sie seien keine Einzelfall- oder Einzelpersonengesetze, sondern träfen, wenn eine Gemeinde sie zur Anwendung bringe, alle Unternehmen einer bestimmten Kategorie.

Gegen das in Art. 11 des Grundgesetzes gewährleistete Recht der Freizügigkeit verstießen die §§ 17, 25 Abs. 4 des Gewerbesteuergesetzes nicht. Diese Vorschrift garantiere jedem Deutschen lediglich das Recht, sich an jedem Orte des Bundesgebietes niederzulassen. In der Wahl des Niederlassungsortes werde die Klägerin durch die Erhebung der Zweigstellensteuer nicht beschränkt. Die in Art. 12 Abs. 1 des Grundgesetzes gewährleistete freie Berufswahl werde durch die Erhebung der Zweigstellensteuer nicht angetastet. Die Zweigstellensteuer betreffe ausschließlich die Berufsausübung. Diese aber könne durch Gesetz geregelt werden, sofern die Regelung nicht derart belastende Auflagen enthalte, daß sie die Ausübung und damit auch die Wahl eines bestimmten Berufs unmöglich mache. Davon könne bei den Zweigstellenbetrieben, die sich ungeachtet der Zweigstellensteuer immer mehr ausgebreitet hätten, nicht die Rede sein. Auf Art. 2 Abs. 1 des Grundgesetzes könne sich die Klägerin nicht berufen, weil diese Verfassungsvorschrift nur zur Anwendung gelange, wenn ein Lebensbereich nicht durch besondere Grundrechte, wie im vorliegenden Falle durch Art. 12 Abs. 1 des Grundgesetzes, geregelt werde. Art. 14 des Grundgesetzes werde durch die Erhebung der Zweigstellensteuer nicht verletzt, weil er nach der Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts das Vermögen nicht gegen Eingriffe durch Geldleistungspflichten schütze. Das Kartellgesetz schließlich schütze nur gegen Maßnahmen von Konkurrenten, nicht gegen Eingriffe der öffentlichen Gewalt.

Als die Klägerin mündliche Verhandlung beantragte, bestätigte das Berufungsgericht im Urteil vom 8. Juni 1960 seinen Bescheid, indem es zugleich auf die inzwischen in Fachzeitschriften veröffentlichte inhaltlich weitestgehend übereinstimmende Begründung seines Urteils vom 25. November 1959 - III A 577/59 - in Sachen H. gegen den Oberstadtdirektor D. verwies. Die Revision wurde zugelassen.

Mit der Revision beantragt die Klägerin Aufhebung der Urteile des Berufungsgerichts und des Gerichts erster Instanz sowie der Heranziehungsbescheide und Einspruchsbescheide des Beklagten, soweit sie die Zweigstellensteuer betreffen, hilfsweise die Feststellung, daß das Bundesverwaltungsgericht die Zweigstellensteuer gemäß den §§ 17, 25 Abs. 4 des Gewerbesteuergesetzes für verfassungswidrig halte, und die Einholung einer Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts oder die Verweisung an das zuständige Finanzgericht.

Sie trägt vor: Das Verfahren des Berufungsgerichts leide insofern an einem wesentlichen Mangel, als das Urteil nicht ausreichend begründet sei. Denn die Verweisung auf den vorangehenden Bescheid und ein in einem anderen Rechtsstreit ergangenes, in der Fachpresse veröffentlichtes Urteil könne als ausreichende Begründung nicht angesehen werden. Zu Unrecht habe das Berufungsgericht auch seine Zuständigkeit bejaht. Nach § 212 c Abs. 2 der Reichsabgabenordnung sei ein Streit darüber, ob eine Betriebsstätte ganz oder zu einem Teil der Zweigstellensteuer unterliege, vom Finanzamt und anschließend von den Finanzgerichten zu entscheiden. Damit sei auch die Entscheidung darüber, ob die §§ 17, 25 Abs. 4 des Gewerbesteuergesetzes mit dem Grundgesetz vereinbar seien, den Finanzgerichten zugewiesen. Auch darin könne dem Berufungsgericht nicht beigetreten werden, daß es zweifelhaft sei, ob die §§ 17, 25 Abs. 4 des Gewerbesteuergesetzes als vor- oder nachkonstitutionelles Recht anzusehen seien. Das Gewerbesteuergesetz einschließlich seiner §§ 17, 25 Abs. 4 sei nach 1945 so oft neu bekannt gemacht worden, daß angenommen werden müsse, daß es der Bundesgesetzgeber vollinhaltlich, also einschließlich der §§ 17, 25 Abs. 4, in seinen Willen aufgenommen habe. Infolgedessen könne das Bundesverfassungsgericht die Grundgtesetzmäßigkeit der §§ 17, 25 Abs. 4 des Gewerbesteuergesetzes prüfen.

Die die Zweigstellensteuer regelnden §§ 17, 25 Abs. 4 des Gewerbesteuergesetzes verstießen gegen die Art. 2 Abs. 1, 3 Abs. 1, 11, 12 Abs. 1, 20 Abs. 1 und Abs. 3, 28 Abs. 2, 105 bis 108 des Grundgesetzes. Aus der Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts ergebe sich, daß Art. 2 Abs. 1 GG auch die Freiheit im wirtschaftlichen Verkehr schütze, die Belegung mit rechtswidrigen Steuern ausschließe und eine Einschränkung der Handlungsfreiheit verbiete, die der Gesetzgeber zur Pflege und Förderung des Gesamtlebens in den Grenzen des bei dem gegebenen Sachverhalt Zumutbaren nicht für erforderlich halten dürfe. Die Zweigstellensteuer aber sei gesetzwidrig und schränke die Freiheit im wirtschaftlichen Verkehr über das zumutbare Maß hinaus ein.

Zwar lege das Bundesverfassungsgericht den Art. 3 Abs. 1 des Grundgesetzes dahingehend aus, daß er nur ein Willkürverbot enthalte. Eine so einschränkende Auslegung könne aber nicht gelten für das Steuerrecht, in dessen Bereich die von Art. 3 Abs. 1 des Grundgesetzes geforderte Gleichheit Gleichheit im mathematischen Sinne sei. Im übrigen sei Willkür im Sinne der Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts gleichzusetzen mit Unangemessenheit. Unangemessen aber sei die Belastung einer kleinen Gruppe von Gewerbebetrieben, der mit auswärtigen Zweigstellen arbeitenden Betriebe, mit einer sehr beträchtlichen Steuer, obwohl diese Betriebe mit höheren Unkosten arbeiteten, keine anderen Lasten als die sonstigen Gewerbebetriebe verursachten und die Existenz der ortsansässigen kleineren Einzelhandelsbetriebe nicht gefährdeten. Eine solche Steuer verletze die schutzwürdigen Interessen der Inhaber von Zweigstellenbetrieben und verstoße gegen den Gleichheitssatz.

Mit dem in Art. 11 des Grundgesetzes gewährleisteten Grundrecht der Freizügigkeit sei die Zweigstellensteuer deswegen nicht vereinbar, weil sie durchaus zur Folge haben könne, daß die Errichtung von Zweigstellen in Gemeinden, in denen die Steuer erhoben werde, unterbleiben müsse.

Die Zweigstellensteuer regele auch nicht nur die Berufsausübung Sie verhindere die in Art. 12 Abs. 1 Satz 1 des Grundgesetzes garantierte freie Berufswahl. Denn auch der Übergang zu einer anderen Art der Geschäftstätigkeit, z.B. zum Zweigstellenbetrieb, sei als Berufswahl anzusehen. Die freie Berufswahl aber dürfe selbst durch Gesetz nicht eingeschränkt werden.

Gegen das Prinzip der Rechtsstaatlichkeit (Art. 20 Abs. 3 des Grundgesetzes) verstoße die Zweigstellensteuer dadurch, daß sie eine Doppelbesteuerung eines kleinen Teils der Gewerbebetriebe bringe und diese Doppelbesteuerung ins Belieben der Gemeinden stelle. Mit dem Prinzip des Bundesstaats (Art. 20 Abs. 1 des Grundgesetzes) und der im Grundgesetz festgelegten Finanzverfassung (Art. 105 bis 108 des Grundgesetzes) sei die Zweigstellensteuer unvereinbar, weil sie den Gemeinden die Erhebung einer Zweigstellensteuer auch von der Lohnsumme, das heißt die Erhebung einer Steuer gestatte, deren Bemessungsgrundlage mit dem Ertrag nichts zu tun habe und die deshalb nicht als Ertrag-, sondern nur als Aufwandsteuer anzusehen sei. Schließlich würden durch die Berechtigung zur Erhebung der Zweigstellensteuer die Gemeinden mit Aufgaben der Wirtschaftslenkung betraut, obwohl ihnen in Art. 28 Abs. 2 des Grundgesetzes nur das Recht zur Verwaltung der Angelegenheiten der örtlichen Gemeinschaft zugewiesen sei. Daraus folge, daß der Gesetzgeber das Recht zu wirtschaftslenkenden Maßnahmen, wie sie die Zweigstellensteuer darstelle, nicht auf die Gemeinden habe delegieren dürfen.

Der Beklagte hat Zurückweisung der Revision beantragt und diesen Antrag unter Bezugnahme auf ein Gutachten des Prof. Dr. K. vom Herbst 1960 - Gutachten K. - folgendermaßen begründet:

Die Anfechtung der Heranziehungsverfügungen der Beklagten sei zulässig. Denn diese Heranziehungsverfügungen stellten Verwaltungsakte einer Gemeindebehörde und nicht Verwaltungsakte einer Finanzbehörde dar, die im Finanzrechtswege anzufechten seien. Sachlich sei davon auszugehen, daß die Zweigstellensteuer eine Steuer besonderer Art und kein Zuschlag zur allgemeinen Gewerbesteuer sei. Wenn diese Steuer die mit Zweigstellen in verschiedenen Gemeinden arbeitenden Unternehmen bestimmter Art besonders belaste, liege darin kein Verstoß gegen den Gleichheitsgrundsatz. Die erhöhte Steuer entspreche der erhöhten steuerlichen Leistungsfähigkeit der mit Zweigstellen in verschiedenen Gemeinden arbeitenden Unternehmen. Ein Verstoß gegen Art. 3 des Grundgesetzes könne auch nicht daraus abgeleitet werden, daß die Steuer in verschiedenen Gemeinden mit unterschiedlichen Sätzen und nur von Wareneinzelhandelsunternehmen sowie von Bank- und Kreditunternehmen erhoben werde. Die unterschiedliche Festsetzung der Steuersätze sei deswegen zulässig, weil Art. 105 Abs. 2 Ziff. 3 des Grundgesetzes dem Bund das Recht zur Festsetzung der Hebesätze der Realsteuern verwehre und Art. 28 Abs. 2 des Grundgesetzes den Gemeinden das Recht zur Regelung aller Angelegenheiten der örtlichen Gemeinschaft - und dazu gehöre auch die Festsetzung der auf ihren Finanzbedarf abgestellten Gewerbesteuersätze - im Rahmen der Gesetze gewährleiste. Die Beschränkung der Zweigstellensteuer auf Wareneinzelhandelsunternehmen, Bank- und Kreditinstitute werde dadurch gerechtfertigt, daß der mit der Erhebung der Zweigstellensteuer verfolgte Nebenzweck, der Schutz des ortsansässigen Gewerbes, eine Sonderbelastung der mit Zweigstellen in verschiedenen Gemeinden arbeitenden Unternehmen gerade dieser Wirtschaftszweige fordere, weil in diesen Wirtschaftszweigen das ortsansässige Gewerbe durch die Konkurrenz der Zweigstellen überörtlicher Unternehmen besonders gefährdet werde. Es sei zuzugeben, daß die Erhebung der Zweigstellensteuer eine Regelung zwar nicht der Berufszulassung, wohl aber der Berufsausübung darstelle. Eine solche Regelung könne nach Art. 12 Abs. 1 Satz 2 des Grundgesetzes nur durch Gesetz erfolgen. Gesetz im Sinne dieser Bestimmung sei jede von dem zuständigen Gesetzgeber erlassene Regelung. Bezüglich der Realsteuersätze sei, wie sich aus Art. 105 Abs. 2 Ziff. 3 des Grundgesetzes in Verbindung mit Art. 106 Abs. 6 Satz 1 des Grundgesetzes ergebe, der Ortsgesetzgeber der zuständige Gesetzgeber. Selbst wenn man dieser Auffassung nicht beitreten wolle, müsse man davon ausgehen, daß der Anforderung des Art. 12 Abs. 1 Satz 2 des Grundgesetzes dadurch Genüge getan werde, daß die in der Erhebung der Zweigstellensteuer liegende Regelung der Berufsausübung bereits in § 17 des Gewerbesteuergesetzes enthalten sei. Die gemeindlichen Haushaltssatzungen, in denen die Steuersätze für die einzelnen Gemeinden festgelegt würden, stellten nur Ergänzungen dieser gesetzlichen Vorschrift dar. Die Grundgesetzmäßigkeit der in der Einführung der Zweigstellensteuer liegenden Regelung der Berufsausübung könne auch nicht mit der Begründung bestritten werden, daß eine Beschränkung der Berufsausübung zum Zwecke des Konkurrenzschutzes unzulässig sei. Denn so, wie die Regelung in § 17 des Gewerbesteuergesetzes getroffen sei, trage sie nur der unterschiedlichen steuerlichen Leistungsfähigkeit des ortsansässigen und des mit Zweigstellen arbeitenden Gewerbes Rechnung und sei deshalb zulässig. Infolgedessen sei es gleichgültig, ob bei Einführung der Zweigstellensteuer auch Erwägungen des Konkurrenzschutzes mitgespielt hätten. Art. 2 Abs. 1 des Grundgesetzes komme nicht zum Zuge, weil er nur Anwendung finde, wenn ein Lebensbereich nicht durch besondere Grundrechtsbestimmungen geregelt werde. Derartige Grundrechtsbestimmungen beständen für den vorliegenden Fall in Gestalt des die Berufswahl und Berufsausübung regelnden und schützenden Artikels 12 Abs. 1 des Grundgesetzes. Art. 11 des Grundgesetzes sei nicht verletzt, weil die Erhebung der Zweigstellensteuer die Wahl des Niederlassungsortes nicht beschränke. Desgleichen finde Art. 14 des Grundgesetzes keine Anwendung, weil er das Vermögen nicht gegen Auferlegung von Geldleistungspflichten, schütze. § 26 des Kartellgesetzes betreffe einen ganz anderen Tatbestand. Er schütze gegen Maßnahmen der Konkurrenz, nicht gegen Maßnahmen der öffentlichen Gewalt. Eine Aussetzung des Verfahrens bis zur Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts über eine Verfassungsbeschwerde in einem gleichgelagerten Falle empfehle sich nicht, da in keiner Weise übersehen werden könne, wann die Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts zu erwarten sei.

Der Oberbundesanwalt hat unter Hinweis auf die Stellungnahme des Bundesministers der Finanzen vom 18. Oktober 1960 zu einer die gleiche Materie betreffenden Verfassungsbeschwerde geäußert: Hauptzweck der Zweigstellensteuer sei die Erhöhung der Einnahmen der Gemeinden, nicht der Konkurrenzschutz des ortsansässigen Gewerbes. Die Zweigstellensteuer verstoße auch nicht gegen die Art. 3 Abs. 1, 12 Abs. 1, 2 Abs. 1, 11 des Grundgesetzes. Ein Verstoß gegen Art. 3 Abs. 1 des Grundgesetzes könne nicht daraus hergeleitet werden, daß die Hebesätze der Gemeinden unterschiedlich seien, daß es den Gemeinden überlassen sei, zu bestimmen, ob sie die Zweigstellensteuer einführen wollten, daß die Zweigstellensteuer nur von Wareneinzelhandelsunternehmen, Banken und Kreditinstituten erhoben werde. Die Berechtigung der Gemeinden zur Festsetzung der Hebesätze folge aus Art. 105 Abs. 2 Ziff. 3 des Grundgesetzes in Verbindung mit Art. 28 Abs. 2 des Grundgesetzes. Aus diesen Vorschriften ergebe sich, daß die Gemeinden die Realsteuerhebesätze entsprechend ihrem unterschiedlichen Finanzbedarf unterschiedlich festsetzen könnten. Daß die Gemeinden darüber entscheiden könnten, ob sie die Zweigstellensteuer einführen wollten, erkläre sich daraus, daß die Zweigstellensteuer auch den zulässigen Nebenzweck verfolge, den gewerblichen Mittelstand vor der übermächtigen Konkurrenz von Zweigstellenbetrieben zu schützen. Nur die Gemeinden aber könnten entscheiden, ob in ihrem Bezirk ein solcher Schutz notwendig sei. Auf die Unternehmen des Wareneinzelhandels und des Bank- und Kreditwesens sei die Erhebung der Zweigstellensteuer beschränkt worden, weil in diesen Wirtschaftszweigen die Existenz des gewerblichen Mittelstandes durch Zweigstellenbetriebe besonders gefährdet worden sei. Unter diesen Umständen könne die Erhebung der Zweigstellensteuer in der in § 17 des Gewerbesteuergesetzes vorgesehenen Form nicht als Willkür und als Verstoß gegen den Gleichheitsgrundsatz angesehen werden. Vielmehr falle es in den weiten Ermessensspielraum des Gesetzgebers, ob er eine derartige Steuer habe einführen wollen.

Die Zweigstellensteuer stelle auch keine Behinderung in der Wahl des Berufs oder Arbeitsplatzes, sondern nur eine Regelung der Berufsausübung dar, wie sie durch Art. 12 Abs. 1 Satz 2 des Grundgesetzes für zulässig erklärt werde. Die Grenzen, die der Regelung der Berufsausübung gezogen seien, seien nicht überschritten, gleichgültig, ob man mit dem Bundesverwaltungsgericht annehme, daß eine Regelung dann unzulässig sei, wenn sie einen Gewerbezweig erdrossele, oder ob man mit Bachof davon ausgehe, daß mittelbare Auswirkungen von Steuergesetzen von Art. 12 Abs. 1 des Grundgesetzes nicht erfaßt würden. Denn davon, daß die mit Zweigstellen arbeitenden Unternehmen des Wareneinzelhandels und des Bank- und Kreditwesens durch die Zweigstellensteuer erdrosselt würden, könne in Anbetracht der ständig steigenden Zahl der Zweigstellen keine Rede sein. Und daß im vorliegenden Falle die Regelung der Berufsausübung nur die mittelbare Folge eines Steuergesetzes sei, könne gleichfalls nicht bestritten werden. Die Anwendbarkeit des Art. 2 Abs. 1 des Grundgesetzes entfalle, weil die Freiheit der Berufsausübung in einer besonderen Grundrechtsbestimmung, dem Art. 12 Abs. 1 des Grundgesetzes, geregelt sei. Schließlich sei auch der in Art. 11 des Grundgesetzes statuierte Grundsatz der Freizügigkeit nicht verletzt; denn die Erhebung der Zweigstellensteuer behindere kein Unternehmen in der Wahl seines Niederlassungsortes.

II.

Die Revision hat keinen Erfolg.

1)

Die Klägerin rügt, daß das Berufungsurteil unzureichend begründet sei. Es verweise im wesentlichen auf die Begründung in dem in der Fachpresse veröffentlichten Urteil - III A 577.59 - und in dem Bescheid vom 16. März 1960. Diese Rüge ist unbegründet. Wie das Bundesverwaltungsgericht bereits in dem Urteil vom 29. Juni 1960 - BVerwG V C 420.58 - (DVBl. 1960, 935) entschieden hat, ist eine Bezugnahme auf die Begründung anderer, den Parteien zugänglicher Urteile zulässig, wenn sich aus der Begründung des in Bezug genommenen Urteils eindeutig ergibt, wie das Gericht seine Entscheidung begründet hat. Erst recht ist die Verweisung auf die Begründung eines in der gleichen Sache ergangenen Bescheides zulässig.

2)

Die Klägerin hält den Verwaltungsrechtsweg für unzulässig, weil nach § 212 c Abs. 2 der Reichsabgabenordnung vom 22. Mai 1931 (RGBl. I S. 161) - RAO - in der Fassung des § 28 Ziff. 41 des Einführungsgesetzes zu den Realsteuern vom 1. Dezember 1936 (RGBl. I S. 961) - EinfGRealStG - ein Streit darüber, ob eine Betriebsstätte ganz oder zu einem Teil der Zweigstellensteuer unterliege, vom Finanzamt zu entscheiden sei. Dieser Auffassung kann nicht beigetreten werden. Der § 212 c Abs. 2 RAO ist eine Ergänzung zu § 212 a RAO, insbesondere zu § 212 a Abs. 3 RAO. Beide Vorschriften sind im Jahre 1936 in die Reichsabgabenordnung eingefügt, als das Reich die Realsteuern durch Reichsgesetz normierte. Dabei ging der Reichsgesetzgeber davon aus, daß im Interesse einer einheitlichen Handhabung der Besteuerung der Reichsfinanzverwaltung ein weitgehender Einfluß auf die Gewerbesteuerveranlagung gesichert werden müsse. Zu diesem Zweck wurden den Reichsfinanzbehörden die Festsetzung der Meßbeträge übertragen (§ 212 a Abs. 1 RAO), an die die Gemeinden bei Erlaß der Realsteuerbescheide gebunden waren (§ 212 b Abs. 2 RAO). Die Bindung wäre aber unvollständig gewesen, wenn die Reichsfinanzbehörden nicht zugleich über die sachliche und persönliche Steuerpflicht hätten entscheiden können. Infolgedessen bestimmte § 212 a Abs. 3 RAO, daß in der Festsetzung des Meßbetrages auch die Entscheidung über die sachliche und persönliche Steuerpflicht (Steuerschuldnerschaft) enthalten sei. Ergänzend bestimmte § 212 c Abs. 2 RAO, daß das Finanzamt auch bei Erhebung der Zweigstellensteuer über die Steuerschuldnerschaft zu entscheiden habe. Die Anwendung dieser Vorschrift setzt jedoch stets voraus, daß die Zulässigkeit der Zweigstellensteuer unterstellt wird. Wird die Zulässigkeit der Zweigstellensteuer bestritten, dann ist für die Anwendung des § 212 c Abs. 2 RAO kein Raum. Zumindest schließt dann § 212 c Abs. 2 RAO nicht aus, daß, wenn ein Gewerbesteuerbescheid mit der Begründung angefochten wird, die Erhebung einer Zweigstellensteuer sei verfassungswidrig, über die Anfechtung in dem Verfahren entschieden werden kann, in dem gemeinhin über die Anfechtung von Gewerbesteuerbescheiden entschieden wird. Dieses Verfahren aber ist das Verwaltungsstreitverfahren (ebenso Hübschmann-Hepp-Spitaler, Komm, zur RAO, 1. bis 4. Aufl., Erl. VII zu § 212 c RAO).

Zwar schreiben Ziff. 95 der Gewerbesteuer-Richtlinien 1951 (BStBl. 1952 I S. 483) und der Gewerbesteuer-Richtlinien 1955 (BStBl. 1956 I S. 281) ausdrücklich vor, daß ein bei einer falschen Stelle oder mit falscher Bezeichnung gestellter Antrag, über die Zweigstellensteuerpflicht zu entscheiden, an das Finanzamt abzugeben sei. Mit dieser Bestimmung machen die Richtlinien aber nur auf eine Verpflichtung aufmerksam, die sich aus § 212 c Abs. 2 RAO ergibt, die Verpflichtung nämlich, daß ein Streit über die Steuerschuldnerschaft bei der Zweigstellensteuer vom Finanzamt und anschließend im Finanzrechtswege zu entscheiden ist. In welchem Rechtswege über die Verfassungsmäßigkeit der Zweigstellensteuer zu entscheiden ist, läßt Ziff. 95 der Gewerbesteuer-Richtlinien offen. Daß das Gesetz sich zu dieser Frage nicht äußert, kann nicht Wunder nehmen. Im Jahre 1936 konnte es dem Reichsgesetzgeber unmöglich in den Sinn kommen, den Rechtsweg festzulegen, in dem über die Verfassungsmäßigkeit der Zweigstellensteuer zu entscheiden war. Die führenden Kommentare zur Gewerbesteuer erkennen diese Rechtslage dadurch stillschweigend an, daß sie die Frage des Rechtswegs für die Anfechtung der Grundgesetzmäßigkeit von Zweigstellensteuerbescheiden überhaupt nicht erwähnen (Blümich-Boyens-Steinberg-Klein, Gewerbesteuer, 6. Aufl. [1958] Erl. 8 zu § 17 S. 653; Müthling, Gewerbesteuergesetz [1954] Erl. 5 zu § 17 S. 454/55).

3)

Daß die Zweigstellensteuer nicht gegen Art. 3 Abs. 1, 12 Abs. 1, 2 Abs. 1, 11, 14 Abs. 1 des Grundgesetzes für die Bundesrepublik Deutschland vom 23. Mai 1949 (BGBl. S. 1) - GG - verstößt, hat der erkennende Senat in dem zur Veröffentlichung bestimmten Urteil vom 24. März 1961 - BVerwG VII C 29.60 - eingehend dargelegt. Er hat dabei ausgeführt:

Die Zweigstellensteuer entstammt dem preußischen Recht, das durch das Gesetz zur Deklarierung des Kommunalabgabengesetzes vom 14. Juli 1893 vom 24. Juli 1906 (GS S. 376) - Deklarationsgesetz - den Gemeinden die Möglichkeit eröffnet hat, für Zweigstellenbetriebe höhere Hebesätze der Gewerbesteuer festzusetzen als für andere Betriebe. Von dieser Möglichkeit haben die vielfach von Mittelstandsgruppen beherrschten Gemeinden ausgiebig Gebrauch gemacht. Erst § 43 der Verordnung über die vorläufige Neuregelung der Gewerbesteuer vom 23. November 1923 (GS S. 519) - Gewerbesteuerverordnung - hat die Zweigstellensteuer auf einen Zuschlag bis zu 20 % zu den normalen Sätzen der Gewerbesteuer für Zweigstellenunternehmen des Versicherungs-, Bank-, Kredit- und Warenhandels beschränkt. Der Dritte Teil Kap. III § 23 Abs. 2 der Verordnung des Reichspräsidenten zur Sicherung von Wirtschaft und Finanzen vom 1. Dezember 1930 (RGBl. I S. 517 [541]) hat die Zweigstellensteuer auf das Reich übernommen. Dasselbe hat nach anfänglich schärferen Maßnahmen der nationalsozialistische Gesetzgeber mit der Maßgabe getan, daß er den zulässigen Höchstsatz auf 30 v.H. erhöht hat (§§ 17, 25 Abs. 4 des Gewerbesteuergesetzes vom 1. Dezember 1936, RGBl. I S. 979). Daran hat auch der Bundesgesetzgeber nichts geändert. Da der Bundesgesetzgeber außerdem das Gewerbesteuergesetz mehrfach geändert hat und dabei in Art. I Ziff. 17 des Gesetzes zur Änderung des Gewerbesteuerrechts vom 27. Dezember 1951 (BGBl. I S. 996) den § 17 des Gewerbesteuergesetzes - GewStG - ausdrücklich erwähnt hat, hat er die Zweigstellensteuer in seinen Willen aufgenommen. Aus dieser Entstehungsgeschichte folgt, daß die §§ 17, 25 Abs. 4 GewStG nicht als Überreste des Nationalsozialismus angesehen werden können und ihre Vereinbarkeit mit dem Grundgesetz vom Bundesverfassungsgericht nachgeprüft werden kann.

Unzweifelhaft dient die Gewerbesteuer als Ganzes betrachtet der Einnahmeerzielung durch die Gemeinden. Infolgedessen ist sie als echte Steuer zu betrachten. Denn eine echte Steuer ist eine Abgabe, die vornehmlich Einnahmezwecken dient (§ 1 RAO; BVerfGE 7, 244 [Leitsatz 1, 251]). Zweifelhaft ist die Rechtslage dagegen bei der Zweigstellensteuer, bei der der Einnahmezweck stets hinter dem Zweck des Mittelstandschutzes zurückgetreten ist. Gleichwohl muß man in Anbetracht der Tatsache, daß die Zweigstellensteuer völlig in die Gewerbesteuer eingebaut ist und nur darin besteht, daß gewisse Gewerbebetriebe mit erhöhten Hebesätzen zur Gewerbesteuer herangezogen werden können, zur Bestimmung des Charakters der Zweigstellensteuer auf den Zweck der Gewerbesteuer im ganzen abstellen und davon ausgehen, daß die Zweigstellensteuer weder eine wirtschaftslenkende Maßnahme noch eine selbständige Steuer, sondern ein Teil der Gewerbesteuer ist.

Zwar mag sein, daß das Äquivalenzprinzip die Zweigstellensteuer nicht rechtfertigt. Die Zweigstellensteuer ist jedoch keine Maßnahme, die ohne sachlichen Grund und ohne Vorliegen eines öffentlichen Interesses die Konkurrenzverhältnisse zum Vorteil bestimmter Gruppen verschiebt. Die Zweigstellensteuer ist eine Maßnahme des Mittelstandschutzes. Zu diesem hat sich schon Art. 164 der Verfassung des Deutschen Reichs vom 11. August 1919 (RGBl. S. 1383) - WRV - und haben sich nach 1945 eine Reihe von Landesverfassungen ausdrücklich bekannt. Zwar enthält das Grundgesetz keine entsprechende Bestimmung. Es ist wirtschaftspolitisch neutral und legt die gesetzgebenden Faktoren nicht auf eine bestimmte Wirtschaftspolitik fest. Infolgedessen sind Bundestag und Bundesregierung auch nicht gehindert, eine mittelstandsfreundliche, das heißt eine Wirtschafts- und Gesellschaftspolitik zu betreiben, die darauf ausgeht, eine möglichst große Zahl mittlerer und kleinerer Unternehmen zu schaffen und zu erhalten und zur Durchführung dieser Politik alle Mittel einzusetzen, über die die Staatsführung verfügt. Ihre Grenzen findet diese Politik erst da, wo sie mit den Grundrechten und insbesondere mit dem Gleichheitssatz, mit dessen Auslegung sich das Bundesverfassungsgericht in einer Fülle von Entscheidungen befaßt habe, in Konflikt gerät.

Prüft man, ob unter Berücksichtigung dieser Rechtsprechung die Zweigstellensteuer mit Art. 3 Abs. 1 GG unvereinbar sei, so ergibt sich folgendes:

Die zusätzliche Belastung der Bank-, Kredit- und Wareneinzelhandelsunternehmen mit auswärtigen Zweigstellen durch die Zweigstellensteuer ist durch ihre größere Ertrags- und Kapitalkraft gerechtfertigt. Die Zweigstellensteuer stellt nur einen Anwendungsfall der Prinzipien des Sozialstaats und der Besteuerung nach der Leistungsfähigkeit dar. Zwar ist es nicht ausgeschlossen, daß ausnahmsweise auch ein Bank-, Kredit- oder Wareneinzelhandelsunternehmen ohne auswärtige Zweigstellen ebenso leistungsfähig oder leistungsfähiger ist als ein gleichartiges Unternehmen mit auswärtigen Zweigstellen. Das sind aber Ausnahmefalle, die nichts daran ändern, daß die Bank-, Kredit- und Wareneinzelhandelsunternehmen mit auswärtigen Zweigstellen, deren Kern die Großbanken und Kaufhäuser bilden, im Regelfalle - und nur auf diesen kann die Zweigstellensteuer wie alle Steuergesetze abgestellt werden - steuerlich besonders leistungsfähig sind. Es ist auch weder erforderlich noch erfolgversprechend, die Einführung der Zweigstellensteuer in den einzelnen Gemeinden von dem Nachweis abhängig zu machen, daß eine Zweigstelle ihre mittelständischen Konkurrenten tatsächlich gefährdet. Es muß ausreichen, daß die Bank-, Kredit- und Wareneinzelhandelsunternehmen einen immer größeren Marktanteil erworben und damit ihre mittelständischen Konkurrenten zurückgedrängt haben. Ob die Zweigstellensteuer das zweckmäßigste oder überhaupt ein ausreichendes Mittel des Mittelstandschutzes ist, kann nur der Gesetzgeber entscheiden. Die Gerichte können die Unzulässigkeit der Zweigstellensteuer nur feststellen, wenn sie ein absolut ungeeignetes oder ein übermäßig belastendes Mittel ist. Das ist nicht der Fall.

Auch die Freistellung der Industriebetriebe, Bauunternehmen, Versicherungsunternehmen, Wohnungsunternehmen, Speditionsgeschäfte, Lichtspieltheater, Reisebüros, gastronomischen Betriebe, Wandergewerbebetriebe, Versandgeschäfte und Wareneinzelhandelsunternehmen mit Zweigstellen am Ort von der Zweigstellensteuer verstoßt nicht gegen den Gleichheitssatz. Bei der mit Zweigwerken arbeitenden Industrie einschließlich der Bauunternehmen liegen die Dinge insofern anders, als der technische Fortschritt derartige Betriebe zwingend erfordert. Versicherungsunternehmen, Wohnungsunternehmen, Speditionsgeschäfte, Lichtspieltheater, Reisebüros, gastronomische Betriebe mit auswärtigen Zweigstellen sind teilweise noch als mittelständische Betriebe anzusprechen. Wo das nicht der Fall ist, gefährden sie ihre mittelständischen Konkurrenten nicht in einer Weise, daß besondere Schutzmaßnahmen erforderlich sind. Der Absatz von Wandergewerbebetrieben und Versandgeschäften verteilt sich auf ein viel zu großes Gebiet, als daß sie mittelständische Konkurrenzbetriebe ernsthaft gefährden könnten. Zweifelhaft kann die Notwendigkeit der Einbeziehung in die Zweigstellensteuer bei Wareneinzelhandelsunternehmen mit Zweigstellen am Ort ihres Sitzes sein. Bedenkt man jedoch, daß die Zweigstellensteuer grundsätzlich auf die Großbanken und Warenhauskonzerne abgestellt ist, dann kann die Freistellung der Wareneinzelhandelsunternehmen mit Zweigstellen am Ort von der Zweigstellensteuer mindestens vertreten und dem Ermessen des Gesetzgebers anheimgestellt werden.

Die Voraussetzungen für die Erhebung der Zweigstellensteuer sind nicht dadurch entfallen, daß sich Inhaber von ortsgebundenen Einzelhandelsunternehmen zur Erlangung von Vorteilen im Einkauf, zur Leistungssteigerung, Rationalisierung und Werbung mit Großhändlern zu Verbänden zusammengeschlossen haben. Diese Zusammenschlüsse haben wohl die Situation für einen Teil des Lebensmitteleinzelhandels erleichtert, aber die Verhältnisse nicht grundsätzlich geändert. Es ist deshalb nicht angängig, mit Rücksicht auf diese Entwicklung die Zweigstellensteuer für obsolet zu erklären.

Daß § 17 GewStG es den Gemeinden überläßt, zu entscheiden, ob und mit welchen Sätzen innerhalb des zugelassenen Höchstsatzes sie die Zweigstellensteuer erheben wollen, auch wenn dadurch die in den einzelnen Gemeinden belegenen Zweigstellen sehr unterschiedlich belastet werden, entspricht dem Grundsatz, daß die Gemeinden die Hebesätze der ihnen überlassenen Steuer nach ihrem Finanzbedarf festsetzen können. Dieses Verfahren wird durch Art. 105 Abs. 2 Ziff. 3 in Verbindung mit Art. 28 Abs. 2 GG gedeckt. Die Ermächtigung in § 17 GewStG entbehrt auch nicht der erforderlichen Bestimmtheit und verstößt nicht gegen Art. 80 Abs. 1 GG oder Art. 20 Abs. 3 GG. Denn § 17 GewStG legt den Tatbestand, bei dessen Vorliegen die Zweigstellensteuer erhoben werden kann, und die Rechtsfolge, nämlich in welcher Höhe die Zweigstellensteuer erhoben werden kann, fest. Daß den Gemeinden eine gewisse Entschließungsfreiheit verbleibt, ist nach dem Beschluß des Bundesverfassungsgerichts vom 3. Februar 1959 (BVerfGE 9, 137 [BVerfG 03.02.1959 - 2 BvL 10/56] [148/49]) unschädlich.

Die in Art. 12 Abs. 1 Satz 1 GG gewährleistete freie Berufswahl beschränkt die Zweigstdiensteuer nicht. Denn sie errichtet kein rechtliches Hindernis gegen die Eröffnung von Zweigstellen. Auch ist sie nicht so hoch, daß sie tatsächlich die Errichtung von Zweigstellen ausschließt. Auch die Berufsausübung wird durch die Zweigstellensteuer nicht betroffen. Denn in Übereinstimmung mit Ballerstedt und Bachof ist davon auszugehen, daß wirtschaftslenkende Anordnungen und Steuern, die die Berufsausübung nur mittelbar berühren, keine Beschränkung der Berufsausübung darstellen. Art. 2 Abs. 1 GG schützt die Handlungsfreiheit des einzelnen nur, soweit sie nicht durch die verfassungsmäßige Ordnung eingeschränkt werde. Zur verfassungsmäßigen Ordnung rechnen alle Rechtsvorschriften, die formell und materiell der Verfassung gemäß sind, sich im Rahmen des Zumutbaren halten und die Eigenständigkeit der Person wahren. Eine solche Rechtsvorschrift ist auch § 17 GewStG. Denn er verstößt weder gegen Art. 3 Abs. 1, 12 Abs. 1, 11, 14 Abs. 1 GG noch beeinträchtigt er die Eigenständigkeit der Person in unzumutbarer Weise. Art. 11 GG gewährleistet im Unterschied von Art. 111 WRV nur die persönliche, nicht die gewerbliche Niederlassungsfreiheit, die in Art. 12 GG angesprochen wird. Die persönliche Niederlassungsfreiheit aber wird durch die Erhebung der Zweigstellensteuer nicht berührt. Art. 14 GG gewährleistet das Eigentum, schützt das Vermögen aber nicht gegen die Auferlegung von Geldleistungspflichten. § 26 des Gesetzes gegen Wettbewerbsbeschränkungen vom 27. Juli 1957 (BGBl. I S. 1081) - Kartellgesetz - schützt nur gegen Liefer- und Bezugssperren und die unbillige und unterschiedliche Behandlung durch marktbeherrschende Unternehmen, aber nicht gegen Steuerbelastungen.

4)

Abzulehnen ist der mehrfach wiederholte Hinweis der Klägerin, daß die nach der Lohnsumme errechnete Zweigstellensteuer keine Gewerbesteuer, sondern eine Aufwandsteuer sei. Mit dieser Behauptung will die Klägerin wohl geltend machen, daß für die Zweigstellensteuer von der Lohnsumme die Vorschriften des Art. 105 Abs. 2 Ziff. 3 GG, die den Bund von der einheitlichen Festsetzung der Realsteuerhebesätze ausschließen und damit den Weg zu einer unterschiedlichen Festsetzung der Realsteuerhebesätze durch die Gemeinden freimachen, keine Anwendung finden könnten. Aufwandsteuern sind Verbrauchsteuern. Zur Zeit versteht man unter Aufwandsteuern vorwiegend die kleineren, nicht als Fabrikationsteuern erhobenen Verbrauchsteuern (BVerwGE 6, 247 [256] und die dort angegebene Judikatur und Literatur). Immer sind Verbrauchsteuern Steuern von der Einkommens Verwendung. Eine solche Steuer ist die Gewerbelohnsummensteuer nicht. Sie ist eine Ertragsteuer, das heißt eine Steuer von der Einkommensgewinnung. Bedenklich ist an ihr, daß sie eine sehr rohe Ertragsteuer ist. Sie beruht nämlich auf der Fiktion, daß eine bestimmte Ausgabengruppe, die Lohnsumme, zugleich repräsentativ für den Ertrag ist. Bei der Fiktion hat Pate gestanden das für die Realsteuern in gewissem Umfange noch geltende Äquivalenzprinzip, das sich hier in der Erwägung äußert, daß die große Arbeitermassen beschäftigenden lohnintensiven Betriebe die Gemeinden ganz besonders belasten, so daß es gerechtfertigt erscheint, diese Betriebe in irgendeiner Form zur Deckung dieser Belastung heranzuziehen (Blümich-Boyens-Steinberg-Klein, a.a.O., Einleitung I Ziff. 6 S, XVI, 203). So anfechtbar diese Erwägung, insbesondere in Anbetracht der Tatsache sein mag, daß der wirkliche Ertrag bereits durch die Gewerbeertragsteuer erfaßt wird, so gibt sie doch keinen Anlaß zur Qualifikation der Gewerbelohnsummensteuer als Aufwandsteuer. Das gilt um so mehr, als nach der Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts vom 4. Februar 1958 (BVerfGE 7, 244 [Leits. 2, 252]) die Unterscheidungsmerkmale der verschiedenen Steuerarten dem traditionellen deutschen Steuerrecht zu entnehmen sind. Nach traditionellem deutschen Steuerrecht aber ist die Gewerbelohnsummensteuer ein Teil der Gewerbesteuer. Als solche erscheint sie bereits in § 4 Abs. 2 der preußischen Gewerbesteuerverordnung vom 23. November 1923 (GS S. 519). Sie wird deshalb auch in den einschlägigen Lehr- und Handbüchern und Kommentaren, ungeachtet der oben gestreiften Bedenken, als eine Abart der Gewerbesteuer behandelt (Bühler-Strickrodt, Steuerrecht, Bd. II, 3. Aufl. [1958] S. 196; Bickel bei Gerloff-Neumark, Handbuch der Finanzwissenschaft, Bd. II [1956] S. 416, 436; Blümich-Boyens-Steinberg-Klein, a.a.O., Erl. 4 zu § 6 S. 203; Müthling, a.a.O., Erl. 4 zu § 23 S. 462).

Noch weniger kann die Klägerin mit der erst in der mündlichen Verhandlung aufgestellten Behauptung durchdringen, daß die unterschiedliche Festsetzung nicht nur der Hebesätze der Zweigstellensteuer, sondern sämtlicher Realsteuern in den verschiedenen Gemeinden gegen den Gleichheitssatz verstoße. Hier verkennt die Klägerin die Tragweite der Art. 105 Abs. 2 Ziff. 3 GG und des Art. 28 Abs. 2 GG. Im übrigen kann auf die Darlegungen zur Zulässigkeit unterschiedlicher Hebesätze der Zweigstellensteuer in Ziff. 3 Bezug genommen werden.

5)

Die Einholung einer Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts, die die Klägerin hilfsweise beantragt, kommt nicht in Betracht, weil nach den vorstehenden Ausführungen der erkennende Senat die Zweigstellensteuer nicht als verfassungswidrig ansieht (BVerfGE 1, 184 [BVerfG 20.03.1952 - 1 BvR 267/51] [189]). Desgleichen kommt eine Verweisung an das zuständige Finanzgericht nicht in Betracht, weil der Senat die Zuständigkeit der allgemeinen Verwaltungsgerichte für gegeben hält.

6)

Wenn aber der Verwaltungsrechtsweg gegeben ist, die Zweigstellensteuer weder gegen Art. 3 Abs. 1 GG noch gegen Art. 12 Abs. 1, 2 Abs. 1, 11, 14 Abs. 1, 20 Abs. 3, 80 Abs. 1 GG verstößt, die Gewerbelohnsummensteuer nicht als Aufwandsteuer anzusehen ist, die Einholung einer Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts nicht in Betracht kommt, ist die Revision der Klägerin gegen das Urteil des Berufungsgerichts zurückzuweisen.

Die Kostenentscheidung beruht auf § 154 Abs. 2 der Verwaltungsgerichtsordnung vom 21. Januar 1960 (BGBl. I S. 17).