Bundesfinanzhof
Urt. v. 12.10.1977, Az.: I R 227/75

I.

Die X-AG (AG) betreibt den deutschen Teil einer unterirdisch verlegten Pipeline. Die Anlage wird von der Gemeinde St aus durch Fernsteuerung betrieben. Hier befinden sich eine große Pumpstation und sechs Tanks für die Zwischeneinlagerung von Rohöl, neun Betriebsgebäude, Feuerschutzanlagen, Straßen, Beleuchtungsanlagen, Stromversorgungs- und Heizungsanlagen. Von hier aus wird die gesamte Leitung überwacht und der laufende Betrieb u. a. über 22 Sicherheitsschieber, automatische, ferngesteuerte Sicherheitsvorrichtungen in Schieberhäusern, gesteuert. Das technische Personal der AG arbeitet in St unter der Leitung eines Prokuristen, der unmittelbar dem Vorstand unterstellt ist; von den bis zu 44 Arbeitnehmern sind drei mit kaufmännischen Aufgaben befaßt. Alle Wartungs- und Reparaturarbeiten der AG werden von St aus veranlaßt und überwacht. Die AG unterhält außerdem Anlagen in den Gemeinden W, D, P, Z und I.

In der Gemeinde L verteilt die AG das ankommende Rohöl über drei abgehende Leitungen an drei große Raffinerien. Die technischen Anlagen der Verteilerstation bestehen aus teilweise unterirdisch verlegten Rohrleitungen, Sicherheitsschiebern sowie einem Bauwerk, das Kontroll- und Steuerungsgeräte vor Witterungseinflüssen schützt. Die Anlage wird automatisch von St aus gesteuert. Personal wird nicht beschäftigt.

Der Sitz der AG ist M. Von hier aus werden mit elf Arbeitnehmern in gemieteten Räumen das gesamte Material (laufender Wartungs- und Reparaturdienst der gesamten Leitung, Nachbestellungen für das Ersatzteillager in St) beschafft, die Aufträge für Reparaturarbeiten und Ergänzungsinvestitionen vergeben sowie ständig der Bestand der Ersatzteilvorräte aufgenommen. Die Aufgaben des Vorstandes erstrecken sich auf den kaufmännischen und technischen Betrieb. Dabei sind dem Vorstand die über den laufenden Betrieb hinausgehenden technischen Entscheidungen (Großreparaturen, Ergänzungsinvestitionen, Sicherheitsmaßnahmen) vorbehalten. Von hier aus wird der Steuerungszentrale der jeweilige Mengendurchsatz und die Kapazitätsauslastung angegeben. Die Durchführung der Anordnungen wird durch örtliche Kontrollen in St überwacht.

II.

Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das FA) hat nach vorausgegangenem Bescheid vom 9. Mai 1972 durch Bescheid vom 21. April 1975 den für die AG festgesetzten einheitlichen Gewerbesteuermeßbetrag 1970 in Höhe von ... DM unter Annahme einer mehrgemeindlichen Betriebstätte zu 2/3 nach dem Verhältnis der Einheitswerte der in den vom FG beigeladenen Gemeinden belegenen Grundstücke und zu 1/3 nach dem Verhältnis der in den beigeladenen Gemeinden und in M angefallenen Arbeitslöhne zerlegt. Die Gemeinde L hat das FA nicht in die mehrgemeindliche Betriebstätte einbezogen. Ihr gegenüber hatte es bereits mit Bescheid vom 21. März 1974 den Zerlegungsanteil auf null DM festgesetzt.

Nach erfolglosem Einspruchsverfahren haben die Stadt M und die Gemeinde L beim FG Klagen erhoben, die das FG zur gemeinsamen Verhandlung und Entscheidung verbunden hat.

Die Stadt M begehrte Aufhebung der Einspruchsentscheidung und der Bescheide vom 9. Mai 1972 und 21. April 1975 und vertrat die Auffassung, die AG unterhalte auf ihrem Stadtgebiet eine gesonderte Betriebstätte, die nicht in die mehrgemeindliche Betriebstätte der übrigen Gemeinden einzubeziehen sei. Die Gemeinde L war der Ansicht, sie müsse in die für die mehrgemeindliche Betriebstätte durchgeführte Zerlegung einbezogen werden. Das FG folgte in seiner in EFG 1976, 25 abgedruckten Entscheidung der Auffassung beider Kläger. Es führte zur Begründung aus:

Hinsichtlich der Stadt M fehle es an der technischen und räumlichen Verbindung, die den Sitz der Hauptverwaltung (§ 16 Abs. 2 Nr. 1 StAnpG) mit den an der Pipeline liegenden Anlagen als Einheit erscheinen ließen. In räumlicher Hinsicht bestehe keine Verbindung. Zwar habe die Rechtsprechung bei Elektrizitätsunternehmen angenommen, daß der räumliche Zusammenhang gegenüber einer besonders engen wirtschaftlichen, technischen und organisatorischen Verbindung in den Hintergrund treten könne und schon durch das verbundwirtschaftliche Stromnetz erfüllt sei (Beschlüsse des BFH vom 16. November 1965 I B 249/62 U, BFHE 84, 108, BStBl III 1966, 40, und vom 18. Oktober 1967 I B 270/63, BFHE 90, 268, BStBl II 1968, 40). Diese Grundsätze könnten hier nicht angewandt werden. Die Rechtsprechung setze eine besonders enge technische Verbindung durch eine zentrale Steuerung voraus. Weder sei für die Erdölwirtschaft ein solches Verbundsystem ersichtlich, noch erfolge die zentrale Steuerung, die Wartung, die Überwachung und die Reparatur der Pipeline von M aus. Die zentrale Materialbeschaffung, Verwaltung und Bestandsaufnahme der Ersatzteile und die Auftragserteilung für Reparaturen und Ergänzungsinvestitionen in M seien mehr kaufmännischer Art.

Die Klage der Gemeinde L sah das FG deshalb als begründet an, weil dort in der von der AG unterhaltenen, mit einem Betriebsgebäude versehenen festen örtlichen Anlage eine betriebliche Tätigkeit entfaltet werde. Die Verteilung von Rohöl aus einer Leitung auf drei abgehende Leitungen mittels zentraler Steuerung und Wartung von St aus gehe über das bloße Durchleiten des von anderer Stelle gedrückten Öls hinaus. In L beginne die Abgabe des Rohöls an die Kunden. Es sei unschädlich, daß in L keine ständigen Arbeitnehmer beschäftigt würden. Denn die ständige Tätigkeit werde durch die dort aufgestellten und ferngesteuerten Maschinen ersetzt. Befinde sich in L aber ein Teil der mehrgemeindlichen Betriebstätte der AG, so müsse der nach Lage der örtlichen Verhältnisse unter Berücksichtigung der durch das Vorhandensein der Betriebstätte erwachsenden Gemeindelasten angemessene Zerlegungsmaßstab (§ 30 GewStG) auch auf die Gemeinde L angewandt werden.

Das FG hob die Entscheidungen des FA auf, sah die Sache aber nur insoweit als spruchreif an, als durch das Ausscheiden der Stadt M aus der mehrgemeindlichen Betriebstätte der einheitliche Gewerbesteuermeßbetrag der AG zunächst auf die aus der Gemeinde L und den beigeladenen Gemeinden bestehende mehrgemeindliche Betriebstätte einerseits und die Stadt M andererseits im Verhältnis der Arbeitslöhne aufzuteilen sei (§ 29 Abs. 1 Nr. 2, Abs. 2 GewStG). Danach entfalle auf die Stadt M ein Gewerbesteuermeßbetrag von ... und auf die mehrgemeindliche Betriebstätte ein Betrag von ... DM. Die Voraussetzungen für eine vom Regelmaßstab abweichende Zerlegung (§ 33 GewStG) lägen nicht vor. Das FA müsse den auf die mehrgemeindliche Betriebstätte entfallenden Anteil auf die beigeladenen Gemeinden und die Gemeinde L nach § 30 GewStG unterzerlegen. Insoweit weise das Gericht nur darauf hin, daß gegen die Übernahme des bisherigen Zerlegungsmaßstabs Bedenken bestünden.

Der Tenor des FG-Urteils lautet wie folgt:

"1. Die Einspruchsentscheidungen ... sowie die Zerlegungsbescheide vom 9. 5.1972, vom 21.3.1974 und vom 21.4.1975 werden aufgehoben.

2. Der für die Beigeladene zu 1. (AG) festgesetzte einheitliche Gewerbesteuermeßbetrag in Höhe von ... DM wird auf die Klägerin zu 1. (Stadt M) mit DM ... und die aus den Beigeladenen zu 2. (den beigeladenen Gemeinden) und der Klägerin zu 2. (Gemeinde L) bestehende mehrgemeindliche Betriebstätte mit DM ... verteilt.

Die Unterzerlegung innerhalb der mehrgemeindlichen Betriebstätte bleibt unter Einbeziehung der Gemeinde L der Beklagten vorbehalten.

3. Die Kosten des Verfahrens trägt die Beklagte."

III.

Gegen die Entscheidung des FG wenden sich die Revisionen der AG und der Gemeinden St, P und D einerseits (Revisionskläger zu 1.) und der Gemeinden Z und H (Revisionskläger zu 2.) andererseits.

1. Revision der Revisionskläger zu 1.

Die Revisionskläger zu 1. wenden sich dagegen, daß die Hauptverwaltung der AG in M als gesonderte Betriebstätte außerhalb der mehrgemeindlichen Betriebstätte angesehen wurde. Vielmehr müsse auch im Streitfall - wie bei den Energieversorgungsunternehmen - der räumliche Zusammenhang der einzelnen Betriebsanlagen als Voraussetzung einer einheitlichen Betriebstätte in den Hintergrund, und der organisatorische und wirtschaftliche Zusammenhang in den Vordergrund treten. Die technischen Verhältnisse der AG seien in ihrer Komplexität und in ihren inneren Zusammenhängen durchaus mit denen eines Energieversorgungsunternehmens vergleichbar. Die Regelzerlegung nach § 29 GewStG im Verhältnis zwischen der Stadt M und der mehrgemeindlichen Betriebstätte würde der Stadt M ungerechtfertigte Vorteile zu Lasten der übrigen Gemeinden bringen. In M werde ausschließlich qualifiziertes Personal mit hohen Arbeitslöhnen beschäftigt. Auch belaste der Bevölkerungszuwachs durch die Arbeitnehmer die einzelnen Gemeinden und Städte ungleich. Da sich in M keine technischen Betriebsanlagen befänden, sei auch dadurch die Stadt M weniger belastet als die übrigen am Zerlegungsverfahren beteiligten Gemeinden. - Der Einbeziehung der Gemeinde L in das Zerlegungsverfahren könne ebenfalls nicht zugestimmt werden. Die Einrichtungen auf dem Gebiet dieser Gemeinde dienten nur der Durchleitung des Transportgutes. Die Schiebereinrichtungen, die den Zweck hätten, den Ölfluß gegebenenfalls zu unterbinden, befänden sich an weiteren 22 Stellen.

Die Revisionskläger zu 1. beantragen (sinngemäß), die Vorentscheidung aufzuheben, die Stadt M in die mehrgemeindliche Betriebstätte einzubeziehen und die Zerlegung nach § 30 GewStG vorzunehmen, sowie die Gemeinde L bei der Zerlegung innerhalb der mehrgemeindlichen Betriebstätte nicht zu berücksichtigen.

Das FA hat davon abgesehen, eigene Anträge zu stellen. Es schließt sich den Ausführungen der Revisionskläger zu 1. an, desgleichen die Städte I und W.

Die Gemeinde L beantragt, die Revision zu verwerfen, hilfsweise, sie als unbegründet zurückzuweisen.

2. Revision der Revisionskläger zu 2.

Die Revisionskläger zu 2. beanstanden nicht, daß die in der Stadt M gelegenen Betriebsanlagen als gesonderte Betriebstätte angesehen werden und die Gemeinde L in die Zerlegung für die mehrgemeindliche Betriebstätte einbezogen wird. Sie wenden sich jedoch dagegen, daß das FG der Stadt M einen Gewerbesteuermeßbetrag in Höhe von ... DM zugebilligt hat. Die Frage, ob eine Zerlegung nach den allgemeinen Grundsätzen in Frage komme oder eine solche nach § 33 GewStG, sei nicht Gegenstand des finanzgerichtlichen Verfahrens gewesen. Der Beklagte, die beigeladenen Gemeinden und die AG hätten zur Zerlegung nach § 33 GewStG noch keine Stellung genommen. Über den Zerlegungsmaßstab müsse das FA entscheiden. Das FG hätte lediglich aussprechen dürfen, daß die Stadt M nicht an der mehrgemeindlichen Betriebstätte beteiligt sei. Es sei auch wenig glücklich, wenn das FG am Schluß der Entscheidung darauf hingewiesen habe, gegen die Übernahme des bisherigen Zerlegungsmaßstabes auf die Unterzerlegung bestünden Bedenken. Wenn die Gemeinden gegen die bisherige Zerlegung keine Einwendungen erhoben hätten, dann käme dies einer abweichenden Einigung i. S. des § 33 Abs. 2 GewStG gleich.

Die Revisionskläger zu 2. beantragen, das Urteil des FG insoweit aufzuheben, als der Stadt M ein Gewerbesteuermeßbetrag in Höhe von ... DM zugeteilt worden sei.

3. Antrag und Ausführungen der Stadt M

Die Stadt M beantragt, beide Revisionen zurückzuweisen. Sie ist der Ansicht, das FG habe zu Recht eine gesonderte Betriebstätte der AG in M angenommen. Auch sei im Gegensatz zur Darstellung der Revisionskläger zu 2. die Frage einer Zerlegung nach § 33 GewStG Gegenstand der mündlichen Verhandlung vor dem FG und damit Gegenstand des Verfahrens gewesen. Es sei daher nicht zu beanstanden, daß das FG diese Frage in seine Entscheidung mit einbezogen habe. Im übrigen komme einer Zerlegung nach § 33 GewStG im vorliegenden Fall nicht in Betracht.