Bundesfinanzhof
Urt. v. 20.02.1974, Az.: I R 179/72

Die Revision ist im wesentlichen nicht begründet.

1. Das FG ist von zutreffenden Rechtsgrundsätzen ausgegangen.

Erstreckt sich eine Betriebstätte auf mehrere Gemeinden, so ist der einheitliche Steuermeßbetrag oder Zerlegungsanteil auf die Gemeinden zu zerlegen, auf die sich die Betriebstätte erstreckt (§ 30 GewStG). Welche Merkmale eine mehrgemeindliche Betriebstätte im einzelnen begründen, regelt das Gesetz nicht ausdrücklich. Nach den von der Rechtsprechung entwickelten Grundsätzen ist eine mehrgemeindliche Betriebstätte dann anzunehmen, wenn in räumlicher, organisatorischer, technischer und wirtschaftlicher Hinsicht ein einheitliches Ganzes besteht (vgl. Urteil des BFH vom 25. September 1968 I B 118/65), BFHE 93, 476, BStBl II 1968, 827). Der danach geforderte räumliche Zusammenhang von Betriebsanlagen ist in der Regel jedenfalls dann gegeben, wenn die Anlagen durch die Erdoberfläche verbunden sind. Einer solchen Verbindung durch die Erdoberfläche bedarf es jedoch nicht in allen Fällen. Eine räumliche Verbindung kann vielmehr auch durch technische Anlagen in der Luft oder unter der Erde hergestellt werden (vgl. für Drahtseilbahnen Entscheidung des Preußischen Oberverwaltungsgerichts vom 8. April 1930 VIII G. St. 154, 155/28, Reichsverwaltungsblatt und Preußiches Verwaltungsblatt 1930 S. 599, und für untertägige Anlagen eines Bergbauunternehmens Urteil des Preußischen Oberverwaltungsgerichts vom 3. April 1936 VIII G.St. 211--220/35, OVGE 98, 2). Werden Betriebsanlagen einer Raffinerie durch unterirdische Rohrleitungen miteinander verbunden, so kann nach der technischen und wirtschaftlichen Entwicklung auf dem Gebiet der Ölwirtschaft im Grundsatz nichts anderes gelten. Dies entspricht auch der herrschenden Meinung im Schrifttum (Lenski-Steinberg, Kommentar zum Gewerbesteuergesetz, Anm. 3 zu § 30; Blümich-Boyens-Steinbring-Klein-Hübl, Gewerbesteuergesetz, 8. Aufl., Anm. 2 Abs. 2 zu § 30).

2. Die Einwendungen des FA greifen gegenüber den Erwägungen der Vorinstanz nicht durch.

a) Das FA verneint im Streitfall die geschlossene Einheit in räumlicher Hinsicht. Es meint, daß die die beiden Betriebsanlagen verbindende, durch mehrere Gemeindebezirke führende Erdölleitung in einem neutralen Beobachter nicht den Eindruck zu erwecken vermöge, die beiden betrieblichen Anlagen bildeten eine Einheit. Dem kann der Senat nicht folgen. Sieht man auch unterirdische technische Verbindungen als geeignet an, Betriebsanlagen zu einer mehrgemeindlichen Betriebstätte zu verknüpfen, so können bei der Beurteilung, ob beide Betriebsanlagen ein einheitliches Ganzes darstellen, die besonderen technischen Bedingungen einer solchen Verbindung nicht außer acht bleiben. Es liegt in der Natur der Sache, daß unterirdische Leitungen, da sie äußerlich nicht in Erscheinung treten, auch nicht geeignet sind, die Betriebsanlagen zu einer sichtbaren räumlichen Einheit zusammenzufügen. Daher ist auch -- was das FA einräumt -- die Länge der technischen Verbindung nicht der ausschlaggebende Faktor.

b) Sind Betriebsanlagen, die in mehreren Gemeinden liegen, durch Rohrleitungen unterirdisch miteinander verbunden, so kommt es für die Frage, ob ein einheitliches Ganzes vorliegt, auf den organisatorischen, technischen und wirtschaftlichen Zusammenhang an. Daß im Streitfall ein organisatorischer Zusammenhang besteht, hat das FG ohne nähere Prüfung angenommen; das FA hat insoweit gegen die Vorentscheidung keine Einwendungen erhoben.

Gegen die (ebenfalls nicht näher untermauerte) Ansicht der Vorinstanz, auch eine technische Einheit sei gegeben, bringt das FA vor, dies stehe mit den festgestellten Tatsachen des FG in einem eindeutigen Widerspruch. Das Tanklager in B. habe die technische Funktion eines Pufferlagers. Bezogen auf die in A. befindlichen Destillationsanlagen erfülle dieses Pufferlager keine technische Funktion, weil die destillationstechnisch erforderlichen Rohöllager ebenfalls in A. lägen. Die Pufferanlage habe lediglich die technische Funktion, die Rohöldurchleitung zwischen den unterschiedlichen Erdölleitungen zu ermöglichen.

Es ist indes nicht zu erkennen, weshalb dieser Sachverhalt geeignet sein soll, die technische Einheit in Frage zu stellen. Tanklager und Destillationsanlagen sind durch einen einheitlichen Betriebsablauf miteinander verbunden. Welche Leitungen und Anlagen dem Tanklager und der Destillationsanlage zwischengeschaltet sind, brauchte das FG nicht als entscheidend anzusehen.

c) Schließlich liegt auch in wirtschaftlicher Hinsicht ein einheitliches Ganzes vor. Das FA verneint dies mit dem Hinweis auf den BFH-Beschluß vom 2. November 1960 I B 31/59 U (BFHE 72, 17, BStBl III 1961, 8). Nach dieser Entscheidung bildet -- wenn ein Elektrizitätswerk räumlich getrennt von seinen Anlagen zur Erzeugung und Lieferung von Strom eine Kohlenzeche unterhält -- die Zeche eine vom übrigen Unternehmen getrennte selbständige Betriebstätte. Richtig ist, daß der erkennende Senat eine mehrgemeindliche Betriebstätte in diesem Fall deshalb abgelehnt hat, weil die Kohlenzeche nicht notwendige Voraussetzung für die Durchführung der Aufgaben des Versorgungsunternehmens gewesen ist. Der Sachverhalt dieser Entscheidung ist jedoch mit dem hier vorliegenden schon insofern nicht vergleichbar, als hier -- wie dargelegt -- ein räumlicher Zusammenhang zwischen den mehreren Betriebsanlagen besteht. Aber auch abgesehen davon ist die für die Annahme einer mehrgemeindlichen Betriebstätte geforderte wirtschaftliche Einheit nicht von der Voraussetzung abhängig, daß die in Frage stehende Betriebsanlage für das Unternehmen unabdingbar ist, dergestalt, daß das Unternehmen nur mit dieser Anlage und nicht auch mit einer funktionsgleichen oder ähnlichen Einrichtung seinen Zweck erfüllen könnte. Es genügt vielmehr, wenn die Unterhaltung der Betriebsanlage, die im Einzelfall eine mehrgemeindliche Betriebstätte begründen soll, unter mehreren denkbaren Möglichkeiten ein wirtschaftlich sinnvolles Mittel ist, um den betrieblichen Zweck des Unternehmens zu erreichen und daß dieser Zweck nicht erfüllt werden könnte, wenn die Unterhaltung der Anlage ersatzlos entfiele. Daß diese Voraussetzungen vorliegen, hat das FG zutreffend dargelegt. Es hat im einzelnen ausgeführt, daß ohne das Tanklager das Rohöl nur durch den aufwendigen Einsatz von Verkehrsmitteln im ständigen Pendelverkehr herangeschafft werden könnte. Ob es für die Annahme eines einheitlichen Ganzen in wirtschaftlicher Hinsicht allgemein schon ausreicht, wenn eine Anlage mit den anderen Teilen des Betriebs als Wirtschaftsorganismus einem einheitlichen Betriebszweck untergeordnet ist (so Felix-Heinemann, Kommunale Steuerzeitung 1966 S. 88), braucht der Senat im Streitfall nicht zu entscheiden.

II.

Es kann nach alledem nicht beanstandet werden, wenn das FG, wie in Satz 1 des Urteilstenors geschehen, die angefochtenen Verwaltungsentscheidungen aufgehoben hat. Diese Aufhebung rechtfertigt sich nach § 100 Abs. 1 FGO, da die Verwaltungsentscheidungen rechtswidrig sind und es sich als zweckmäßig erweist, wenn das FA die Faktoren, die für den nach § 30 GewStG anzuwendenden Zerlegungsmaßstab in Betracht kommen, zunächst selbst ermittelt. Eine Kassation sämtlicher angefochtener Verwaltungsentscheidungen schließt jedoch eine ausdrückliche Zurückverweisung der Sache an das FA logisch aus. Dem FA ist im Ergebnis zuzustimmen, wenn es diese Zurückverweisung rügt. Die Revision ist daher mit der Maßgabe als unbegründet zurückzuweisen, daß die Zurückverweisung der Sache an das FA entfällt.

Da das FA -- von einem nicht ins Gewicht fallenden Punkt abgesehen -- unterlegen ist, hat es gemäß § 135 Abs. 2 FGO die Kosten des Verfahrens zu tragen.