Bundesgerichtshof
Beschl. v. 17.10.1972, Az.: 5 StR 494/72

Die Bundesanwaltschaft hat ihren Antrag wie folgt begründet:

"Das Urteil kann schon deshalb keinen Bestand haben, weil es offen läßt, von welchem Schuldumfang die Strafkammer rechtens ausgehen konnte. Die Feststellungen lassen nämlich die Prüfung nicht zu, in welcher Höhe das dem Angeklagten vorgeworfene Verhalten 'Steuereinnahmen verkürzt' hat (§ 392 Abs.1 AO): Klarheit hierüber ist zur Ermittlung des Schuldumfangs ebenso unerläßlich wie im Falle einer Verurteilung wegen Betruges (§ 263 StGB) Angaben über die (Mindest-)Höhe des Vermögensschadens (vgl. dazu BGH vom 29.September 1953 - 2 StR 604/52 - ; vom 8.Mai 1959 - 4 StR 97/59 -).

Die Strafkammer bemißt beispielsweise die durch die Erklärung für das Jahr 1962 verursachte Steuerverkürzung mit 113.732,00 DM (UA S.26). Ob diese Zahl zutrifft, kann anhand der Feststellungen nicht nachgeprüft werden. Die Summe entspricht einem 'fiktiven' Einkommen von 275.262,00 DM im Jahr 1962 und ist deshalb vollen Umfangs als hinterzogen angesehen worden, weil nach der Steuererklärung für jenes Jahr ein Verlust erzielt worden war. Ob die Strafkammer dieses 'fiktive' Einkommen ohne Rechtsfehler festgesetzt hat, ist mindestens ungewiß.

1.

Die Steuerverkürzung im Sinne von § 392 AO besteht in Fällen wie dem vorliegenden aus der Differenz zwischen dem auf Grund der abgegebenen Erklärung zu errechnenden und demjenigen Betrag, der sich ergeben hätte, wenn die Erklärung anstelle der unrichtigen richtige Angaben enthalten hätte. Wie der 'zutreffende' Steuerbetrag im Strafverfahren zu errechnen ist, richtet sich unter anderem nach § 392 Abs.3 AO. Danach unterliegen nur die durch die ursprünglichen Angaben des Täters geschaffenen Besteuerungsgrundlagen der strafrechtlichen Prüfung. Auf neue Tatsachen, die der Täter dem Finanzamt nicht vorgetragen hatte und die eine niedrigere Festsetzung des Steueranspruchs begründen würden, darf er sich im Strafverfahren dagegen nicht berufen. Andererseits dürfen ihm solche Steuervorteile nicht vorenthalten werden, die ihm auch schon auf Grund seiner richtigen Angaben und seiner richtiggestellten falschen Angaben ohne weiteres von Rechts wegen erwachsen wären (Zu allem: BGHSt 7,336,344 [BGH 03.06.1954 - 3 StR 302/53] - Abzug der wegen Berichtigung von zu niedrig angegebenen Einnahmen ebenfalls erhöhten Umsatzsteuerschuld vom zu versteuernden Einkommen - ; BGH vom 19.November 1960 - 4 StR 131/60 - ).

Das nach diesen Grundsätzen errechnete Einkommen ist der strafrechtlichen Beurteilung zugrunde zu legen. Es ist insofern 'fiktiv', als es nicht unbedingt auch für das Besteuerungsverfahren maßgeblich sein muß, in dem alle erheblichen Umstände, auch neue Tatsachen, zu berücksichtigen sind.

Entsprechend bemerkt die Strafkammer zu dem von ihr festgestellten Einkommensbetrag, er sei 'ohne Berücksichtigung der nach der Entdeckung der Steuerverkürzung in Anspruch zu nehmenden Steuervergünstigungen' zustandegekommen (UA S. 28). Außerdem hat sie aber festgestellt, daß

1. (1)

   der Angeklagte sich in einer Besprechung als Vertretern der Finanzbehörden am 4.September 1968 damit einverstanden erklärt habe, daß das von ihm zu versteuernde Einkommen aus dem Jahr 1962 mit 54.771,00 DM festgesetzt werde und

2. (2)

   daß das Finanzamt G... 'unter Berücksichtigung später noch entdeckter Unrichtigkeiten' dieses Einkommen dann auf 47.892,00 DM festgesetzt habe (UA S.29).

Dabei bleibt ungeklärt, ob die zuletzt erwähnten Einkommensbeträge schon aus der durch die abgegebene Erklärung geschaffenen Besteuerungsgrundlage hätten errechnet werden können oder ob und inwieweit ihr erhebliches Zurückbleiben hinter der zunächst errechneten Summe auf zusätzlichen Tatsachen beruht, die erst später ermittelt worden und deshalb hier nicht zu berücksichtigen sind. Das Urteil teilt nämlich weder den Inhalt der Einkommenssteuererklärung des Angeklagten noch solche Tatsachen mit, auf die die zweimalige Herabsetzung des zu versteuernden Einkommens im Besteuerungsverfahren zurückgeführt werden könnte. Der kurze Hinweis, die letzte Zahl berücksichtige 'später noch entdeckte Unrichtigkeiten' (UA S.29), macht nicht deutlich, welcher Art diese waren, und ermöglicht jedenfalls keine rechtliche Überprüfung.

2.

Auch sonst sind die Ausführungen des Urteils zum Betrag der vom Angeklagten durch sein Verhalten bewirkten Steuerverkürzung unklar. Bei deren Ermittlung hat die Strafkammer dem Angeklagten nämlich auch solche Einkommensbeträge zugerechnet, die in dem Einkommensteuerbescheid für das Jahr 1962 zwar nicht berücksichtigt worden sind, von denen aber nicht feststeht, ob das Finanzamt sie beachtet hätte. wenn die Einkommensteuererklärung zutreffend gewesen wäre.

Die Strafkammer geht an sich davon aus, daß der Angeklagte im Jahre 1962 für das 'Europa-Hochhaus' erhöhte ??? ??? EStG) nach einem Satz von 26 v.H. hat ??? dürfen. Sie wirft ihm nur vor, in seiner Steuererklärung die für die Berechnung der Absetzungen maßgeblichen Herstellungskosten in zweifacher Hinsicht überhöht dargestellt zu haben: bestimmte geltend gemachte Aufwendungen gehörten rechtlich überhaupt nicht zu den Herstellungskosten des Bauwerks, und nur ein Teil des Gebäudes erfülle - mit seinen Herstellungskosten - die Voraussetzungen in § 7b EStG. Dementsprechend ermittelt sie das vom Angeklagten im Jahre 1962 erzielte 'fiktive' Einkommen (s.o.1), indem sie dem in der Erklärung ausgewiesenen Verlust die 'tatsächlich in Anspruch genommenen' (UA S.27) Absetzungen - abzüglich der 'berechtigten' (UA S.26) - hinzurechnet. Das 'fiktive' Einkommen und damit der verkürzte Steuerbetrag hängen also unter anderem von der Berechnung der 'berechtigten' Absetzungen ab. Diese Berechnung enthält die erwähnte Unklarheit.

Die Strafkammer hat die Herstellungskosten des Hochhauses (ohne den Anbau) mit 1.431.000,00 DM, 26 v.H. davon mit 372.060,00 DM angesetzt. Die 'berechtigte' Absetzung beträgt nach ihrer Berechnung 69.835,00 DM, weil von der zuerst erwähnten Summe (116.139,00 + 186.086,00 =) 302.225,00 DM in Abzug zu bringen seien. Dieser Abzug ist im Urteil mit dem Hinweis 'abzüglich Vorjahre' versehen (UA S.26).

Bei diesem sonst nicht näher erläuterten Rechenvorgang handelt es sich offenbar um folgendes:

Für die Frage, ob und in welcher Höhe erhöhte Abschreibungen von den Herstellungskosten des Hochhauses geltend gemacht werden konnten, war § 7b EStG i.d.F.d.Bek.v. 23. September 1958 (BGBl I S.672; EStG 1958) maßgeblich; denn der Antrag auf Erteilung der Baugenehmigung war, wie dar Urteilszusammenhang ergibt (UA S.3), vor dem 9.März 1960 gestellt worden (Abschn.52 Abs.1 Nr.2 EStR). Nach § 7b Abs.5 EStG 1958 konnte der Bauherr erhöhte Absetzungen, die er im Jahr der Herstellung (hier: 1959, s.UA S.11) und den beiden folgenden Jahren (hier: 1960, 1961) ??? ausgenutzt hatte, in der Weise auf das folgende Jahr ???, daß in den ersten vier Jahren bis zu insgesamt 26 v.H. der Herstellungskosten abgesetzt wurden. Im Jahr der Herstellung und den beiden folgenden Jahren mußten jedoch die (normalen) Absetzungen für Abnutzung (AfA) nach § 7 EStG vorgenommen werden. Hiernach wollte anscheinend auch die Strafkammer Verfahren. Die von der erhöhten Absetzung (26 v.H. der Herstellungskosten) in Abzug gebrachte Summe von 302,225,00 DM soll offenbar der AfA nach § 7 EStG für die Zeit zwischen der Fertigstallung des Baues und dem Beginn des Jahres 1962 entsprechen; deren Übertragbarkeit, die sich nicht nach § 7b EStG richtet, hat die Strafkammer augenscheinlich verneint.

Der Urteilszusammenhang ergibt zwar, daß das Finanzamt bei Erlaß des Steuerbescheides für 1962 Abzüge von den Absetzungen in Höhe der AfA für die Vorjahre nicht gemacht hat. Es ist aber nicht festgestellt worden, daß das geschehen wäre, wäre die Einkommensteuererklärung des Angeklagten inhaltlich richtig gewesen. Wie ausgeführt, setzte eine erhöhte Absetzung (§ 7b EStG) nach einem Satz von 26 v.H. der Herstellungskosten gerade voraus, daß diese Vergünstigung in den Vorjahren nicht in Anspruch genommen worden war. Nach den Feststellungen hat es das Finanzamt enscheinend aus Rechtsirrtum trotzdem unterlassen, davon die für die Vorjahre gebotene AfA nach § 7 EStG in Abzug zu bringen. Inwiefern sich das dadurch hätte ändern können, daß der Angeklagte erhöhte Absetzungen nach § 7b EStG auf der Grundlage geringerer Herstellungskosten geltend gemacht hätte, ist nicht ersichtlich und wird auch im Urteil an keiner Stelle erklärt. Abschließend kann auch diese Frage schon deshalb nicht geprüft werden, weil das Urteil über unzulässige (§ 267 Abs.1 StPO Bezugnahmen auf den Inhalt der Steuerakten hinaus kaum Einzelheiten aus den Einkommensteuererklärungen des Angeklagten mitteilt.

Da der von der berechtigten Absetzung in Abzug gebrachte und daher dem zu versteuernden Einkommen zugeschlagene Betrag (wegen des ursprünglich ausgewiesenen Verlustes) sogar höher ist als das festgestellte 'fiktive' Einkommen, bleibt nach allem ungewiß, ob der Angeklagte überhaupt Einkommensteuer für das Jahr 1962 hinterzogen hat."

Dem hat der Senat nichts hinzuzufügen.