Bundesgerichtshof
Urt. v. 19.12.1990, Az.: 3 StR 90/90

A. Das Landgericht hat den Angeklagten wegen sechs tateinheitlich begangener Steuerhinterziehungen, von denen fünf Steuerverkürzungen Einkommensteuer des Angeklagten und weiterer Gesellschafter der Firma E. KG oder GmbH & Co. KG (fortan: KG) und eine Steuerverkürzung Gewerbesteuer der Gesellschaft betreffen, zu einer Geldstrafe von 70 Tagessätzen zu je 2.000 DM verurteilt. Nach den Feststellungen bewirkte der Angeklagte als Komplementär und Geschäftsführer der bis Ende 1988 von ihm geleiteten KG oder in der Funktion als Vorsitzender der Geschäftsführung der GmbH, daß Zahlungen der KG an die "Gesellschaft zur Förderung der Wirtschaft Baden-Württemberg e.V." (FG) steuerlich als Beiträge zu einem Berufsverband ohne öffentlich-rechtlichen Charakter und damit als Betriebsausgaben geltend gemacht wurden, obwohl die Hauptaufgabe der FG (von ihrer Gründung bis einschließlich 1981) nach der tatsächlichen Geschäftsführung die finanzielle Unterstützung der bürgerlichen Parteien war, die in Form von laufenden jährlichen Zuwendungen für die Basisarbeit der Parteien und von hohen Sonderzahlungen für Wahlkampfzwecke geleistet wurde. Entsprechend dem der Satzung widersprechenden tatsächlichen Hauptzweck der FG betrugen deren unmittelbare und mittelbare Zuwendungen an Parteien (Zahlungen, Gewährung und Erlaß unverzinslicher Darlehen und Übernahme von Sachaufwendungen) zwischen 1971 und 1981 jährlich erheblich mehr als 25 % ihrer Gesamteinnahmen (Beiträge von Einzelmitgliedern und Verbänden, Spenden, Zinsen und sonstigen Einnahmen), und zwar von 1971 bis 1976 durchschnittlich jährlich 65,08 % und von 1977 bis 1981 durchschnittlich jährlich 44,47 %, im Gesamtzeitraum von 1971 bis 1981 im Durchschnitt also über 50 %. Als mittelbar sind dabei Zuwendungen bezeichnet, die über andere (offiziell als Berufsverband auftretende) "Geldsammel- und Verteilungsstellen" an die Parteien flossen, insbesondere über den der C nahestehenden "Verband der Wirtschaft Baden-Württemberg zur Bildung neuen Eigentums e.V." (WV), der nach tatrichterlicher Würdigung "ein Finanzierungsinstrument" dieser Partei war. In den bezeichneten Einnahmen der FG enthalten sind auch "Durchleitungen", das sind zweckbestimmte Mittel, die Mitglieder der FG, darunter "temporäre" Mitglieder, aber auch Nichtmitglieder, für verschiedene Parteigruppierungen und Kandidaten der C verwendet wissen wollten und die von der FG als "Fremdgelder außerhalb der eigenen Verfügungsbefugnis" behandelt wurden.

Der Angeklagte, der von 1953 bis 1982 ununterbrochen dem Kuratorium der FG angehörte, zählte zu den langjährig erfahrenen Kuratoriumsmitgliedern, welche einerseits das ihnen bekannte Hauptanliegen der FG (die finanzielle Unterstützung der bürgerlichen Parteien) bejahten und es bei dem Vorsitzenden des Vorstands der FG, Dr. R., "in guten Händen wußten", die sich andererseits aber "angesichts des Umfangs der unmittelbaren und mittelbaren Parteizuwendungen, der sich daraus ergebenden steuerlichen Probleme und der offensichtlichen Verschleierungsmaßnahmen möglichst aus diesen Aktivitäten heraushalten wollten und sich mit den wiederholten Versicherungen des Vorsitzenden, die Sache sei so mit den höchsten Stellen der Finanzbehörden abgesprochen, zufriedengaben". Das Kuratorium wurde vom Vorstand über die tatsächliche Mittelverwendung informiert. Auch wenn diese Unterrichtung von 1976 bis 1980 zeitweise sehr kursorisch war, so ließ sie bei den langjährigen Kuratoriumsmitgliedern keinen Zweifel daran aufkommen, daß die FG weiterhin "in gewohntem Umfange" ihrer tatsächlichen Hauptaufgabe nachkomme.

Spätestens vor der Wahlkampfspendenaktion des Jahre 1972 erhielt der Angeklagte Kenntnis von der steuerrechtlichen Regelung, wonach die FG nur innerhalb bestimmter Grenzen ihre Einnahmen für die Unterstützung politischer Parteien verwenden durfte, ohne die Eigenschaft als Berufsverband aufs Spiel zu setzen. In diesem Zusammenhang wurde ihm auch bekannt, daß die steuerschädliche Obergrenze nach Auffassung des Finanzministeriums Baden-Württemberg bei 25 % der Einnahmen der FG lag. Der Angeklagte hatte keine Zweifel an der Fortgeltung und Verbindlichkeit dieser Regelung für die FG. Er wußte auch, daß trotz dieser Rechtslage die FG weiterhin den Hauptanteil ihrer verfügbaren Mittel für die finanzielle Unterstützung der bürgerlichen Parteien ausgab und die 25 %-Grenze dadurch umging, daß der darüber hinausreichende Anteil der Zuwendungen mittelbar auf Umwegen (dem sogenannten zweiten Weg) weitergeleitet wurde. Er kannte die Praxis, Wahlkampfspenden "durchzuleiten"; ihm war klar, daß neben der von ihm für die C E. veranstalteten Wahlkampfspendenaktion auch andere in erheblichem Umfang vom "Spendenleitweg FG" Gebrauch machten, und er wußte von den Bestrebungen, die tatsächliche Geschäftstätigkeit der FG nach außen durch Verschleierungsmaßnahmen geheimzuhalten. Seit der 40. Kuratoriumssitzung, bei der er am 7. Mai 1973 wie bei insgesamt 17 solcher Sitzungen anwesend war, kannte er wenigstens die Größenordnung der weit über 25 % hinausgehenden direkten und mittelbaren Parteizuwendungen. In dieser Sitzung, wie auch in anderen, informierte der Vorstandsvorsitzende Dr. R. die Kuratoriumsmitglieder in vollem Umfange über die tatsächlichen Zuwendungen. Der Angeklagte ging auch in den Folgejahren von einer unveränderten, die 25 %-Grenze bei weitem überschreitenden Parteienfinanzierung in Form von direkten und mittelbaren Parteizuwendungen sowie von zusätzlichen Durchleitungen in erheblichem Umfang aus.

Obwohl er spätestens seit dem 7. Mai 1973 damit rechnete, daß die FG steuerlich kein Berufsverband und die Absetzung der Mitgliedsbeiträge der KG als Betriebsausgaben steuerlich unzulässig sei, entschloß er sich, diese Aufwendungen für das Jahr 1972 und für die folgenden Jahre als Betriebsausgaben der KG förmlich geltend zu machen, und zwar jedenfalls so lange, wie er als Vorsitzender der Geschäftsführung für die Mitgliedschaft seines Unternehmens in der FG und die sich daraus ergebenden Verpflichtungen verantwortlich war. Diesen einmal gefaßten Willensentschluß setzte er für die Veranlagungszeiträume 1972 bis einschließlich 1981 in die Tat um, indem er an der Verbuchung der jährlichen satzungsgemäßen FG-Beiträge als Betriebsausgaben festhielt und durch seine Unterschrift unter den Bilanzen der KG für die Jahre 1972 bis 1981 daran mitwirkte, daß die darin enthaltenen FG-Beiträge Eingang in die Erklärungen zur einheitlichen und gesonderten Feststellung des Gewinns und in die Gewerbesteuererklärungen fanden, die er für die Jahre 1972 und 1975 auch selbst unterzeichnete. Das um diese Betriebsausgaben geminderte steuerliche Betriebsergebnis der KG wurde, wie der Angeklagte wußte, anteilig auch in seiner eigenen Einkommensteuererklärung und in denen der übrigen Gesellschafter für die Jahre 1972 bis 1981 ausgewiesen und den einzelnen Gesellschaftern im Rahmen der einheitlichen und gesonderten Feststellung entsprechend ihrer Beteiligung an dem Unternehmen als Einkünfte aus Gewerbebetrieb zugerechnet. Der Angeklagte ging nicht davon aus, daß die gesamte Finanzverwaltung die tatsächliche Geschäftsführung der FG kannte. Er rechnete vielmehr damit, daß die mit den Veranlagungsarbeiten befaßten Steuerbeamten des Finanzamtes E. und die Betriebsprüfer - wie feststeht - nicht unterrichtet waren, daß sie bei Kenntnis des tatsächlichen Geschäftsgebarens der FG die Mitgliedsbeiträge für diese Gesellschaft nicht als Betriebsausgaben anerkennen würden und daß somit sowohl die Gesellschafter der KG bei der Einkommensteuer als auch das Unternehmen bei der Gewerbesteuer auf Grund unzutreffender Angaben eine steuerlich nicht gerechtfertigte Minderung der Steuerschuld erlangten. Dies nahm der Angeklagte billigend in Kauf. Er akzeptierte die steuerlichen Auswirkungen auch deshalb, weil er durch die wiederholten Versicherungen des Vorstandsvorsitzenden Dr. R. , die Handhabung der Zuwendungen der FG an die Parteien sei so mit den Finanzbehörden bis in die höchsten Stellen hinein abgesprochen, davon ausging, daß die - wie er wußte - maßgeblichen Politikern der bürgerlichen Parteien bekannte und willkommene Parteienfinanzierungspraxis der FG von den höchsten Stellen der Finanzbehörden (wenigstens solange sie nicht publik wurde) geduldet würde und die Mitgliedsbeiträge für die FG schlimmstenfalls nachversteuert werden müßten. Dabei war sich der Angeklagte bewußt, daß diese Umstände nichts an den geltenden steuerlichen Bestimmungen, insbesondere an der steuerlichen Unzulässigkeit der Absetzung der Mitgliedsbeiträge als Betriebsausgaben änderten.

Die Beiträge der KG enthielten im Zeitraum 1972 bis 1980 auch als "Sonderbeiträge" getarnte "Durchleitungen", die wunschgemäß an die C E. oder den Bundesverband der C in B. flossen. Der Angeklagte kannte den wahren Charakter der Durchleitungen als Parteispenden. Er war sich dessen bewußt, daß es sich hierbei um verdeckte Zuwendungen an eine Partei handelte, die vom Finanzamt E. bei Kenntnis des wahren Sachverhalts nicht als Betriebsausgaben anerkannt worden wären. Es kam dem Angeklagten nicht in erster Linie auf die ihm vorgeworfene Steuerverkürzung an. Als langjähriges Kuratoriumsmitglied sah er sich aber nicht in der Lage, der FG und den Unternehmern, die sich in ihr zusammengefunden hatten, durch einen Austritt seines Unternehmens oder durch wahrheitsgemäße Angaben gegenüber den Finanzbehörden "in den Rücken zu fallen". In dieser Situation entschloß er sich, sich über die steuerlichen Vorschriften hinwegzusetzen.

In Unkenntnis dessen, daß die FG in Wirklichkeit ein politischer Verein und die Sonderbeiträge der KG verdeckte Parteispenden waren, setzten die mit den Veranlagungsarbeiten betrauten Beamten des Finanzamtes E., wie vom Angeklagten vorhergesehen, im Rahmen der einheitlichen und gesonderten Feststellung die Einkünfte der einzelnen Gesellschafter aus Gewerbebetrieb zu niedrig fest mit der Folge, daß es nach Übernahme dieser Festsetzungen in die Einkommensteuerveranlagungen bei den einzelnen Gesellschaftern für die Jahre 1972 bis 1981 zu Einkommensteuerverkürzungen in Höhe von insgesamt 119.723 DM kam. In Unkenntnis der tatsächlichen Gegebenheiten setzte das Finanzamt E. auch die Gewerbesteuermeßbeträge nach dem Gewerbeertrag zu niedrig fest, so daß die Stadt E. für die Jahre 1972 bis 1981 insgesamt 33.790 DM zu wenig Gewerbesteuer erhob.

Daß es sich bei der FG um einen "in das Gewand eines Berufsverbands gekleideten politischen Verein" handelte, war auch den zuständigen Steuerbeamten einschließlich des Vorstehers des Finanzamtes St. -Körperschaften, das für die steuerliche Überwachung der FG zuständig war, bis zum Beginn der steuerstrafrechtlichen Ermittlungen im Sommer 1982 nicht bekannt. Nach den Feststellungen ist dagegen nicht ausgeschlossen, daß Beamte des Finanzministeriums Baden-Württemberg wenigstens zeitweise über die wahren Verhältnisse der FG unterrichtet waren.

B. Gegen die Verurteilung richtet sich die Revision des Angeklagten, mit der er die Verletzung förmlichen und sachlichen Rechts rügt. Das Rechtsmittel hat im wesentlichen keinen Erfolg.

I. Die Verfolgung der Tat ist - mit einer Einschränkung bei der Gewerbesteuerhinterziehung - entgegen der Auffassung der Revision nicht verjährt.

1. Bei der Einkommensteuerhinterziehung hat die Strafkammer zu Unrecht angenommen, der Angeklagte sei fünf tateinheitlich begangener, jeweils fortgesetzter Vergehen schuldig. Es handelt sich um eine einzige fortgesetzte Einkommensteuerhinterziehung mit der Folge, daß die Verjährungsfrist von fünf Jahren (§ 78 Abs. 3 Nr. 4, Abs. 4 StGB) nach § 78 a StGB erst mit der Bekanntmachung des letzten der Einkommensteuerbescheide für das Jahr 1981 an die Gesellschafter der KG zu laufen begann, d.h. nicht vor dem 18. November 1983 (vgl. BGHSt 36, 105, 109; BGH NJW 1985, 1719 f.). Der Lauf der Frist wurde danach gemäß § 78 c Abs. 1 Nrn. 6 und 7 StGB durch die Erhebung der Anklage vom 6. August 1985 und den Erlaß des Eröffnungsbeschlusses vom 31. August 1987 unterbrochen. Seit der Verkündung des angefochtenen Urteils ruht die Verjährung (§ 78 b Abs. 3 StGB).

a) Die Annahme des Landgerichts, es handele sich um fünf fortgesetzt begangene Vergehen der Einkommensteuerhinterziehung, beruht ersichtlich darauf, daß sich die Tat auf Einkommensteueransprüche gegen mehrere verschiedene Gesellschafter als Steuerschuldner bezieht. Die Zahl der Steueransprüche ist bei der gegebenen Fallgestaltung jedoch kein taugliches Kriterium für die Bestimmung, wieviele (wenn auch in Tateinheit verübte) Vergehen vorliegen. Der Fall ist insofern anders, als wenn es sich (wie zum Beispiel bei fahrlässiger Tötung) um eine Tat gegen höchstpersönliche Rechtsgüter mehrerer Personen handelt (vgl. BGH NStZ 1990, 80, 81). Er ist vielmehr so zu beurteilen, wie wenn bei einem Einbruch mehrere Sachen gestohlen werden, die verschiedenen Eigentümern gehören, oder wenn bei einem Betrug mehrere Vermögen verschiedener Inhaber geschädigt werden. Auch in solchen Fällen handelt es sich rechtlich nur um ein einziges Vergehen. Der Schuldspruch ist dementsprechend zu ändern.

Schon im Hinblick hierauf ist es für die Frage der Verjährung rechtlich unerheblich, daß - wie das Landgericht feststellt - die Gesellschafter R. -D. E. sowie G. und B. B. für die Veranlagungszeiträume 1973 und 1974 Einkommensteuer nicht schuldeten, Steueransprüche insoweit also nicht verkürzt worden sind. Der Fortsetzungszusammenhang wurde dadurch nicht unterbrochen, weil die einheitliche Tat mit Steuerverkürzungen zugunsten anderer Gesellschafter auch in diesen Veranlagungszeiträumen weiterlief, und die Frage, ob insoweit zugleich Steuern der genannten Gesellschafter verkürzt worden sind, lediglich den Schuldumfang und die Schadenshöhe der einen Tat betrifft.

b) Nach den Feststellungen ist die Annahme von Fortsetzungszusammenhang bei der Einkommensteuerhinterziehung nicht zu beanstanden. Es handelt sich insoweit um eine einzige fortgesetzte Tat.

aa) Der Senat hat im Einklang mit der übrigen Rechtsprechung des Bundesgerichtshofs die Rechtsfigur der fortgesetzten Handlung nicht aufgegeben, auch nicht für den Bereich des Steuerstrafrechts und insbesondere der Einkommensteuerhinterziehung. Daran hält er fest. Er hat zwar - zunächst für eine bestimmte Fallgestaltung und sodann allgemein - ausgesprochen, daß bei der Verkürzung von Einkommensteuer eine Begründung von Fortsetzungszusammenhang durch nachträgliche Bildung oder Erweiterung des Gesamtvorsatzes ausgeschlossen ist (BGHSt 36, 105, 113 ff.; BGH NStZ 1989, 435 f.). Um eine solche Bildung oder Erweiterung des Gesamtvorsatzes geht es hier aber nicht. Das hat das Landgericht entgegen der Auffassung der Revision richtig gesehen. Nach den Feststellungen hat sich der Angeklagte vielmehr vor Tatbeginn dazu entschlossen, die Beiträge an die FG für das Jahr 1972 und für die Folgejahre als Betriebsausgaben der KG geltend zu machen; diesen von vornherein gefaßten Entschluß hat er sodann in die Tat umgesetzt.

bb) Durchgreifende Bedenken gegen die Annahme einer fortgesetzten Einkommensteuerverkürzung bestehen auch nicht unter dem Gesichtspunkt, daß der Gesamtvorsatz sämtliche Teile der geplanten Handlungsreihe in den wesentlichen Grundzügen ihrer künftigen Gestaltung umfassen und daß er auf einen Gesamterfolg gerichtet sein muß (BGHSt 36, 105, 110). Das ist hier der Fall, soweit es sich um die satzungsmäßigen Jahresbeiträge handelt, welche die KG an die FG leistete. Nach den Feststellungen wollte der Angeklagte diese Zahlungen an die FG jedenfalls solange als Betriebsausgaben absetzen, wie er als Vorsitzender der Geschäftsführung für die Mitgliedschaft des Unternehmens in der FG und für die sich daraus ergebenden Verpflichtungen verantwortlich war. Er konnte die Höhe der erforderlichen Zahlungen für diesen Zeitraum im voraus ungefähr abschätzen. Das genügt für den Gesamtvorsatz. Entgegen der Auffassung der Revision brauchte der Gesamtvorsatz hinsichtlich der Tatdauer und der Tatumstände nicht bis in alle Einzelheiten bestimmt zu sein. Soweit sich der Angeklagte in diesem Zusammenhang gegen die den Senat bindenden Feststellungen des Landgerichts wendet, kann er damit im Revisionsrechtszug nicht gehört werden. Die getroffenen Feststellungen beruhen auf ausreichender tatsächlicher Grundlage. Sie sind möglich, zwingend brauchen sie nicht zu sein. Der Bundesgerichtshof hatte in neuerer Zeit zwar wiederholt Anlaß, darauf hinzuweisen, daß eine Feststellung, wonach der Täter "vor langen Jahren" einen konkreten Tatentschluß im Sinne eines Gesamtvorsatzes gefaßt habe, schon aus tatsächlichen Gründen schwer vorstellbar sein könne (BGHR StGB vor § 1 fH Gesamtvorsatz 10, 17, 18). Hier liegt der Fall jedoch anders. Das Landgericht hat sich von dem Gesamtvorsatz erst für die Zeit ab Mai 1973 überzeugt, für einen Zeitpunkt also, zu dem der Angeklagte auf Grund jahrzehntelanger Erfahrungen im Kuratorium ausreichend Kenntnis von dem tatsächlichen Geschäftsgebaren der FG und den mit der Mitgliedschaft verbundenen finanziellen Verpflichtungen seines Unternehmens gewonnen hatte und auf Grund eben dieser Erfahrungen annehmen konnte und nach den Feststellungen annahm, daß sich der ersichtlich auf Dauer angelegte tatsächliche Hauptzweck der FG auch in den nächsten Jahren nicht ändern werde.

cc) Unter diesen Umständen kommt es nicht darauf an, ob auch die als "Sonderbeiträge" getarnten Durchleitungen der Jahre 1972, 1974, 1976, 1978 und 1980, die jeweils von der gesamten Geschäftsführung der KG besonders beschlossen wurden, und die darauf entfallenden Steuerverkürzungen, für sich betrachtet, auf einem hinreichend bestimmten Gesamtvorsatz beruhen, was das Landgericht ersichtlich verneint. Die Sonderbeiträge, bei denen es sich in Wirklichkeit um Spenden der KG an die C handelte (vgl. BGHSt 34, 272, 280 f.), blieben in der Höhe jeweils weit hinter dem satzungsmäßigen Jahresbeitrag zurück. Sie gaben der Tat nicht das Gepräge. Soweit sie sich auf Grund unrichtiger Steuererklärungen in den bezeichneten Veranlagungszeiträumen auf den Umfang der jährlichen Steuerverkürzungen ausgewirkt haben, bilden sie nur ein unselbständiges Element des jeweiligen Einzelaktes der fortgesetzten Tat und damit zugleich einen rechtlich untrennbaren Teil der Gesamttat, der in ihr aufgeht, ohne sie in ihre einzelnen Bestandteile aufzulösen (vgl. BGH NJW 1980, 2591 Nr. 12; Hübner in Hübschmann/Hepp/Spitaler AO 9. Aufl. § 370 Rdn. 137). Der Auffassung der Revision, wegen Fehlens eines die Sonderbeiträge umfassenden Gesamtvorsatzes sei Verjährung wenigstens hinsichtlich dieser Beiträge anzunehmen, vermag der Senat aus den dargelegten Erwägungen nicht zu folgen.

c) Eine teilweise Verjährung insbesondere der Einkommensteuerhinterziehung läßt sich entgegen der von der Revision auch für die Gewerbesteuerhinterziehung vertretenen Meinung nicht damit begründen, daß für die Einzelakte, welche die Veranlagungszeiträume 1972 bis 1976 betreffen vor Erlaß des angefochtenen Urteils am 5. Juli 1989 das Doppelte der gesetzlichen Verjährungsfrist (§ 78 c Abs. 3 Satz 2 StGB) abgelaufen wäre, wenn es sich bei ihnen um selbständige Taten handeln würde. Der Senat hat in einem Beschluß vom 20. Januar 1988 - 3 StR 434/87 (BGHR AO § 370 I Gesamtvorsatz 2) eine solche Abweichung von der allgemeinen Regel, die sich nicht auf Steuerstraftaten beschränken würde, in einer die Entscheidung dort nicht tragenden Bemerkung zwar erwogen. Auch ließen sich für sie Gründe der Rechtsstaatlichkeit anführen, weil sie zur Abkürzung der Verfahrensdauer beitragen könnte. Doch würde ihre Anerkennung den Gedanken der Einheit der fortgesetzten Handlung preisgeben. Sie müßte konsequenterweise - entgegen der bisherigen gefestigten höchstrichterlichen Praxis - dazu führen, die Rechtsfigur der fortgesetzten Tat bei der Prüfung der Verjährung grundsätzlich aufzulösen und jeden ihrer Einzelakte als selbständige Handlung zu werten. Zu einer so einschneidenden Änderung der Jahrzehnte alten Rechtsprechung gibt der vorliegende Fall keinen Anlaß. Der Gesetzgeber ist bei Einführung der Vorschrift des § 2 Abs. 2 StGB durch das Zweite Gesetz zur Reform des Strafrechts vom 4. Juli 1969 (BGBl. I S. 717), wonach bei einer Änderung der Strafdrohung "während der Begehung der Tat" das bei Beendigung der Tat geltende Gesetz anzuwenden ist, ersichtlich von dem Gedanken der Einheitlichkeit der fortgesetzten Handlung ausgegangen. Zur Begründung der Vorschrift, die wörtlich mit § 2 Abs. 2 E 1962 übereinstimmt, wurde hervorgehoben: Sie sei insbesondere bei Dauerstraftaten und fortgesetzten Handlungen von Bedeutung. Es werde klargestellt, daß die bei Beendigung der Tat geltende Strafdrohung maßgebend sei. Aus der Einheitlichkeit der Dauerstraftat und der fortgesetzten Handlung folge die Notwendigkeit einer einheitlichen Beurteilung (Begr. zum E 1962, BR-Drucks. 200/62 S. 106). Das gilt sinngemäß auch für die Verjährung. Der Senat teilt nicht die von der Revision angeführte Rechtsansicht, daß in der nur unter bestimmten rechtlichen Voraussetzungen möglichen Bewertung einer Deliktsreihe als eine einzige (fortgesetzte) Handlung und in den damit verbundenen rechtlichen Nachteilen für den Beschuldigten ein Verstoß gegen das Analogieverbot liege (a.A. Kohlmann, Steuerstrafrecht 5. Aufl., Teil B Rdn. 151). Vielmehr handelt es sich, soweit es wie hier um den Verjährungsbeginn geht, um eine zulässige Auslegung des gesetzlichen Tatbegriffs im Rahmen des Merkmals "Beendigung der Tat", das nach § 78 a StGB für den Beginn der Verjährung maßgebend ist (vgl. BGH NJW 1985, 1719, 1720; BGHSt 33, 122, 124 f.).

2. Dagegen ist die Verfolgung der Tat verjährt, soweit der Angeklagte wegen tateinheitlich begangener Hinterziehung von Gewerbesteuer für die Veranlagungszeiträume 1972 bis 1973 verurteilt worden ist. Der Fortsetzungszusammenhang zwischen den Einzelakten der fortgesetzten Tat, die nach Auffassung des Landgerichts bis zur Verkürzung für den Veranlagungszeitraum 1981 reichte, wurde zur äußeren Tatseite dadurch unterbrochen, daß die KG nach den Feststellungen für die Veranlagungszeiträume 1974 bis 1976 der Stadt Gewerbesteuer nicht schuldete, der Angeklagte für diesen Zeitraum also auch eine Verkürzung solcher Steuern nicht verursacht hat. Den Feststellungen ist nicht zu entnehmen, daß er sich hinsichtlich dieser Veranlagungszeiträume wenigstens der versuchten Gewerbesteuerhinterziehung schuldig gemacht hätte, indem er insbesondere die Gewerbesteuererklärungen in der unzutreffenden Annahme unterzeichnete oder bei dem Finanzamt einreichen ließ, dadurch Steuern zu verkürzen.

a) Die Verjährungsfrist für die festgestellte fortgesetzte Gewerbesteuerhinterziehung der Jahre 1972 und 1973 begann mit der Bekanntmachung des Bescheides vom 3. September 1976 zu laufen, der den Veranlagungszeitraum 1973 betrifft. Die Frist war demnach am 2. September 1981 verstrichen, noch bevor im Sommer 1982 steuerstrafrechtliche Ermittlungen gegen die Verantwortlichen der FG eingeleitet wurden und insofern eine Unterbrechung der Verjährung gegen den Angeklagten in Betracht zu ziehen wäre.

Die vom Landgericht angenommene Tateinheit zwischen der Einkommensteuer- und der Gewerbesteuerhinterziehung steht dem Eintritt der bezeichneten teilweisen Verjährung nicht entgegen, obwohl die Verfolgung der Einkommensteuerverkürzung nicht verjährt ist. Wie der Bundesgerichtshof schon wiederholt entschieden hat, richtet sich der Lauf der Verjährungsfrist bei Tateinheit für jedes der verletzten Strafgesetze nach dessen Grundsätzen (BGH bei Dallinger MDR 1976, 15; BGH NStZ 1990, 80, 81; BGHR StGB § 78 I Tat 1). Das hat der Senat auch für den Fall anerkannt, daß Steuern verschiedener Art durch eine und dieselbe Handlung verkürzt worden sind (BGHR StGB § 78 I Tat 2).

b) Die teilweise Verjährung der Gewerbesteuerhinterziehung führt (der Sache nach) insoweit zu einem Verfahrenshindernis, ohne daß dies - im Hinblick auf die tateinheitliche Verurteilung wegen Einkommensteuerhinterziehung - in der Entscheidungsformel durch eine Teileinstellung zum Ausdruck gebracht werden könnte. Das Verfahrenshindernis läßt auch den Strafausspruch unberührt. Es kann ausgeschlossen werden, daß sich die Einschränkung des Schuldspruchs zu Gunsten des Angeklagten auf die Strafhöhe auswirkt. Zum einen sind die verkürzten Gewerbesteuerbeträge aus den Veranlagungszeiträumen 1972 und 1973 von zusammen 6.316 DM im Verhältnis zum Gesamtbetrag der noch vom Schuldspruch umfaßten hinterzogenen Steuern (Einkommensteuer 119.723 DM und Gewerbesteuer 33.790 DM abzüglich 6.316 DM) relativ gering; und zum anderen wäre es dem Tatrichter nicht verwehrt gewesen, bei der Strafbemessung auch verjährte Tatteile zum Nachteil des Angeklagten zu berücksichtigen (BGH NJW 1987, 3144, 3145).

II. Die Verfahrensrügen greifen nicht durch.

1. Die Rüge, die Strafkammer habe einen Antrag der Verteidigung auf Aussetzung des Strafverfahrens nach § 396 AO zu Unrecht abgelehnt, entspricht nicht den Formerfordernissen des § 344 Abs. 2 Satz 2 StPO; sie ist deshalb unzulässig. Die Revisionsbegründung gibt weder den Inhalt des Aussetzungsantrags noch den des ablehnenden Beschlusses vom 30. März 1988 wieder. Aus ihr geht auch nicht hervor, welche einschlägigen Besteuerungsverfahren noch anhängig sein sollen. Danach ist es nicht möglich, allein anhand der Revisionsbegründung zu prüfen, ob der behauptete Verfahrensfehler vorliegt.

Die Ausführungen der Revision geben dem Senat im übrigen keinen Anlaß, seinerseits im Revisionsrechtszug gemäß § 396 AO zu verfahren. Es kann dahinstehen, ob - wie die Revision anscheinend annimmt - die Vorschrift überhaupt (wenigstens entsprechend) anwendbar ist, wenn das Besteuerungsverfahren, von dem die Klärung einer abstrakten steuerrechtlichen Vorfrage zu erwarten sein soll, nicht den konkreten Steueranspruch betrifft, dessen Verkürzung dem Angeklagten als Täter oder Teilnehmer im Strafverfahren zur Last gelegt wird (vgl. Hübner aaO § 396 AO Rdn. 13, 18 bis 20, insbesondere Rdn. 39); offenbleiben kann auch, ob in einem solchen Fall für eine Aussetzung auf Rechtsgedanken anderer strafprozessualer Bestimmungen (§§ 154 d, 262 StPO) zurückgegriffen werden kann (vgl. Hübner aaO Rdn. 28 a.E., 40). Von einer Reduzierung des Aussetzungsermessens des Senats auf Null (vgl. Zeller in Koch AO 3. Aufl. § 396 Rdn. 3; Gast-de Haan in Franzen/Gast/Samson, Steuerstrafrecht 3. Aufl. § 396 AO Rdn. 19; Stellungnahme des Präsidenten des Bundesfinanzhofs vom 3. November 1989 BB 1990, 1044, 1048; a.A. Hübner aaO Rdn. 29) kann nach Lage des Falles hier nicht gesprochen werden (vgl. BVerfG - Zweite Kammer des 2. Senats,.Beschluß vom 15. Oktober 1990 - 2 BvR 385/87). Die von der Revision hervorgehobene Frage, ob Zuwendungen an politische Parteien als Betriebsausgaben abgesetzt werden können, hat der Senat in dem vom Bundesverfassungsgericht (aaO) auf eine Verfassungsbeschwerde nicht beanstandeten Urteil vom 28. Januar 1987 (BGHSt 34, 272, 273, 287 ff.) grundsätzlich verneint. Dem im summarischen Verfahren der Aussetzung der Vollziehung ergangenen Urteil des Bundesfinanzhofs vom 4. Februar 1987 (BStBl. II 1988, 215) ist, soweit es sich um Einkommensteuer und um Gewerbesteuer einer KG handelt, eine damit unvereinbare Rechtsauffassung nicht zu entnehmen. Der Bundesfinanzhof hat dort in einem Fall mittelbarer Parteienfinanzierung über eine Organisation zwar ernstliche Zweifel zum Ausdruck gebracht, ob die subjektiven Tatbestandsmerkmale einer Steuerhinterziehung (Vorsatz und Unrechtsbewußtsein) und/oder einer leichtfertigen Steuerverkürzung (erhöhter Grad von Fahrlässigkeit und Unrechtsbewußtsein) gegeben sind (1); ob eine Steuerhinterziehung durch die Verantwortlichen der Organisation in mittelbarer Täterschaft begangen werden kann (2 - vgl. jetzt BFH BStBl. II 1990, 340) und ob seit dem Inkrafttreten des Körperschaftsteuergesetzes 1977 Aufwendungen einer Kapitalgesellschaft stets Betriebsausgaben sind oder auch deren außerbetrieblichen Zwecken dienen und deshalb Nicht-Betriebsausgaben sein können (3). Solche Zweifel vermögen die Aussetzung des Revisionsverfahrens hier aber nicht zu rechtfertigen. Die erste Frage ist rein tatsächlicher Natur und deshalb kein Aussetzungsgrund in diesem Revisionsrechtszug, in dem es in erster Linie um die Klärung von Rechtsfragen geht. Die zweite Frage ist im vorliegenden Fall rechtlich nicht von Bedeutung. Der Angeklagte hat nach Auffassung des Landgerichts allerdings, was die Steuerverkürzungen zu Gunsten der Mitgesellschafter der KG betrifft, in mittelbarer Täterschaft gehandelt. Selbst wenn das in diesem Zusammenhang als richtig unterstellt wird, so hat er die Tat insoweit jedoch nicht als Verantwortlicher der FG - gleichsam auf deren Seite als Mitglied des Kuratoriums - begangen, insbesondere nicht etwa allein durch Ausstellung und Erteilung falscher Spendenbescheinigungen. Zur Last gelegt wird ihm vielmehr seine unmittelbare Mitwirkung an den steuerlichen Angelegenheiten der KG in beherrschender Stellung bei dieser Gesellschaft. Ihm wird auch nicht zusätzlich vorgeworfen, daß er als Mitglied des Kuratoriums die Geschäftstätigkeit der FG "mehr oder weniger mit zu verantworten" habe und deshalb etwa - als mittelbarer Täter - strafrechtlich für Steuerverkürzungen einzustehen habe, die objektiv bei anderen Unternehmen als seinem eigenen entstanden seien. Die dritte Frage ist für die Entscheidung des vorliegenden Falles unerheblich, weil es nur um Einkommensteuer der Gesellschafter und Gewerbesteuer der KG geht, nicht um Körperschaftsteuer und Gewerbesteuer einer GmbH. Im übrigen hat der Bundesfinanzhof (BStBl. II 1988, 220) nunmehr entschieden, daß Spenden an politische Parteien auch dann nur begrenzt abziehbar sind, wenn sie dem betrieblichen Bereich einer GmbH zuzuordnen wären.

Unter diesen Umständen drängt die allgemeine Befürchtung, daß es zu Divergenzen in der höchstrichterlichen Rechtsprechung zwischen Bundesfinanzhof und Bundesgerichtshof kommen könnte, nicht zur Aussetzung des anhängigen Strafverfahrens. Dies gilt auch im Hinblick auf das strafverfahrensrechtliche Beschleunigungsgebot und die Tatsache, daß seit Tatende bereits sieben Jahre und seit der Anklageerhebung mehr als fünf Jahre vergangen sind.

2. Die Rüge, die Strafkammer habe einen im Urteil auszugsweise wiedergegebenen Brief des Angeklagten an den Ministerpräsidenten des Landes Baden-Württemberg prozeßordnungswidrig verwertet, greift nicht durch. Soweit mit ihr beanstandet wird, der Brief hätte gemäß den §§ 245, 249 StPO in der Hauptverhandlung verlesen werden müssen, ist sie nicht formgerecht erhoben und deshalb unzulässig. Dem Revisionsvorbringen läßt sich nicht entnehmen, ob gemäß § 249 Abs. 2 StPO von der Verlesung des Briefes abgesehen worden ist (vgl. BGHR StPO § 344 II 2 Urkunden 1). Soweit die Revision mit der Rüge einen Verstoß gegen § 261 StPO behauptet, ist sie jedenfalls unbegründet. Ausweislich der dienstlichen Äußerung des Strafkammervorsitzenden vom 22. Januar 1990, die durch den Urteilsinhalt bestätigt wird. (UA S. 196), wurde der Brief dem Angeklagten wörtlich vorgehalten, so daß er Gegenstand der Hauptverhandlung war, zu dem sich der Angeklagte auch eingelassen hat.

3. Erfolglos bleibt auch die Rüge, die Strafkammer habe den Hilfsbeweisantrag Nr. 8 der Verteidigung vom 27. Juni 1989 im Urteil (UA S. 206 f.) zu Unrecht als Beweisermittlungsantrag abgelehnt. Die Rüge ist im wesentlichen wegen unzureichenden Sachvortrags unzulässig und im übrigen unbegründet.

Einer der benannten Zeugen, Dr. E., ist - was die Revision verschweigt - ausweislich des Urteils (UA S. 114, 118 f.) als Zeuge vernommen worden. Seine weitere Vernehmung kann deshalb grundsätzlich nicht zum Gegenstand eines Beweisantrags gemacht werden. Eine Verfahrensrüge kann in der Regel nicht darauf gestützt werden, daß ein in der Hauptverhandlung schon hinzugezogenes Beweismittel nicht ausgeschöpft worden sei.

Die Revisionsbegründung gibt zwar den Wortlaut des Hilfsbeweisantrags wieder. Sie teilt aber nicht die aus den Akten ersichtlichen Ausführungen des Verteidigers Dr. F. mit, mit denen er die Tatsachenbehauptungen präzisiert hat, was für die Beurteilung des Beweisverlangens von Bedeutung sein kann (Protokoll Bd. II Bl. 676 ff., 679, 685, 716, 733 ff.).

Im übrigen brauchte sich das Landgericht nach dem in der Revisionsbegründung wiedergegebenen Antragswortlaut nicht von Amts wegen zu weiterer Aufklärung gedrängt zu sehen. Der Antrag war inhaltlich zu unbestimmt. Wenn es für die Feststellung der dem Angeklagten vorgeworfenen, gegenüber dem Finanzamt E. begangenen Steuerhinterziehung, die mit der FG zusammenhängt, überhaupt auf das Wissen des Finanzamts St. -Körperschaften (also nicht des Veranlagungsfinanzamts E.) von der Weiterleitung von Parteispenden eines unbenannten St. Unternehmens über den WV hätte ankommen können, so doch nur, wenn dieses Wissen in den Tatzeitraum gefallen wäre. Die unter Beweis gestellte Behauptung ließ aber unter anderem offen, zu welchem Zeitpunkt der Leitende Regierungsdirektor Dr. E., der Regierungsdirektor Dr. Stu. und ein namentlich nicht benannter Betriebsprüfer, Dr. E. und Dr. Stu. in ihrer Eigenschaft als Vorsteher und stellvertretender Vorsteher des Finanzamtes St. -Körperschaften, von dem insgesamt nur vage beschriebenen konkreten Vorgang und damit allgemein von der Parteispendentätigkeit des WV erfahren haben sollen. Auch der im Urteil wiedergegebene Inhalt der Aussage des Zeugen G. (UA S. 207 ff.) gab keinen Anlaß, den Sachverhalt in der von der Revision erstrebten Richtung weiter aufzuklären.

4. Die Revision beanstandet zu Unrecht als Verletzung der gerichtlichen Aufklärungspflicht (§ 244 Abs. 2 StPO), daß der Finanzpräsident a.D. W. , der Steuerberater Dr. Wa. und der frühere C -Landesschatzmeister N. nicht als Zeugen vernommen worden sind.

a) Von der Vernehmung des Zeugen W. hat das Landgericht nach dem Revisionsvorbringen ersichtlich im Hinblick auf das amtsärztliche Gutachten vom 20. Februar 1989 abgesehen, durch das dem Zeugen "Verhandlungsunfähigkeit" (und damit entgegen der Auffassung der Revision auch "Vernehmungsunfähigkeit") attestiert wurde. Zu weiteren Bemühungen, diesen Zeugen zu hören, brauchte sich das Landgericht nicht gedrängt zu sehen. Aus den Ausführungen der Revision geht nicht hervor, daß die Verteidigung nach der Erstattung des Gutachtens noch auf eine Vernehmung hingewirkt hätte.

b) Daß der Zeuge Dr. Wa. nicht vernommen worden ist, ist kein Aufklärungsmangel, auch wenn das Landgericht angenommen haben sollte, ein Wissen der Oberfinanzdirektion St. und des Finanzamtes St. -Körperschaften um die illegale Parteienfinanzierung durch die FG, das die Verteidigung dartun möchte, könne entscheidungserheblich sein. Wie auch die Revision nicht verkennt, hat das Landgericht zu dieser Frage Feststellungen getroffen (UA S. 107 ff.) und umfangreich Beweis erhoben (UA S. 176 ff.), unter anderem durch Vernehmung der Zeugen G. -W., Sch., L., En., Dr. E., B., A., Go. und Se.. Unter diesen Umständen hatte das Landgericht keinen Anlaß, den Sachverhalt von Amts wegen weiter aufzuklären. Wenn die Verteidigung zusätzlich die Anhörung Dr. Wa. für erforderlich hielt, hätte sie durch Anträge oder Anregungen darauf hinwirken müssen. Daß sie dies getan hätte, ist ihren Ausführungen nicht zu entnehmen.

c) Soweit die Revision bestimmte Tatsachen in das Wissen des C -Landesschatzmeisters N. stellt, ist die Aufklärungsrüge wegen unvollständigen Sachvortrags unzulässig. Die Revision verschweigt, daß sich der Zeuge, nachdem er zur Hauptverhandlung geladen worden war, im Hinblick auf das gegen ihn anhängige Ermittlungsverfahren wegen Steuerhinterziehung durch Schriftsatz seines Verteidigers vom 30. Mai 1988 auf ein Recht zur umfassenden Auskunftverweigerung (§ 55 StPO) berufen und daß das Landgericht daraufhin seine Ladung im Einvernehmen mit dem Verteidiger des Angeklagten, Rechtsanwalt Dr. B., und der Staatsanwaltschaft zurückgenommen hat.

III. Die Angriffe gegen das Urteil, welche die Revision mit der Sachrüge erhebt, haben im Ergebnis keinen Erfolg.

1. Die Strafvorschrift, auf der die Verurteilung des Angeklagten beruht (§ 370 Abs. 1 Nr. 1 AO), genügt entgegen der Auffassung der Revision auch im vorliegenden Zusammenhang dem Gebot gesetzlicher Bestimmtheit der Strafbarkeit (§ 1 StGB, Artikel 103 Abs. 2 GG).

a) Die Tat ist zwar teilweise vor dem Inkrafttreten der Abgabenordnung 1977 (AO) am 1. Januar 1977 (§ 415 Abs. 1 AO) begangen worden; insoweit waren die Einzelakte zur Zeit ihrer Begehung nach § 392 Abs. 1 RAbgO (in der Fassung vor und nach dem Inkrafttreten des Artikels 161 Nr. 2 EGStGB am 1. Januar 1975) mit Strafe bedroht. Auf die fortgesetzte Tat ist aber gleichwohl nach § 2 Abs. 2 StGB einheitlich § 370 AO anzuwenden, weil sie über den Zeitpunkt der Gesetzesänderung hinaus andauerte.

b) Es kann auf sich beruhen, ob § 370 AO - wie die Rechtsprechung bisher angenommen hat - ein Blankettstrafgesetz ist, dessen Tatbestand durch die Vorschriften des materiellen Steuerrechts ergänzt wird (BVerfGE 37, 201, 208; BVerfG - Dritte Kammer des 2. Senats, Beschluß vom 21. März 1989 - 2 BvR 162/89 und 2 BvR 201/89; BVerfG - Zweite Kammer des 2. Senats, Beschluß vom 15. Oktober 1990 - 2 BvR 385/87; BGHSt 34, 272, 282; BGH NStZ 1982, 206), oder ob er eine in sich vollständige Strafnorm enthält, die - ähnlich wie zum Beispiel die §§ 242 und 246 StGB - anhand der geltenden (auch außerstrafrechtlichen) Gesetze nur auszulegen ist (vgl. BVerfGE 78, 205, 213). Strafgesetze entsprechen dem Bestimmtheitsgebot des Artikels 103 Abs. 2 GG, wenn die Voraussetzungen der Strafbarkeit entweder in ihnen selbst oder (bei Blanketten) in einem anderen - bei Androhung einer Freiheitsstrafe förmlichen (vgl. BVerfGE 75, 329, 342) - Gesetz, auf das sie verweisen, hinreichend deutlich umschrieben sind. Das trifft bei § 370 Abs. 1 Nr. 1 AO zu (BVerfG - Zweite Kammer des 2. Senats, Beschluß vom 15. Oktober 1990 - 2 BvR 385/87); als Blankettvorschrift genügt er auch im Zusammenhang mit dem vorliegenden Fall den Erfordernissen der zweiten der bezeichneten Alternativen.

aa) Bei der Hinterziehung von Einkommensteuer der Gesellschafter einer KG und von Gewerbesteuer einer solchen Gesellschaft ergibt sich der Steueranspruch, dessen Verkürzung den Straftatbestand erfüllt, für die Einkommensteuer aus den Regelungen des Einkommensteuergesetzes und für die Gewerbesteuer aus denen des Gewerbesteuergesetzes, also aus förmlichen Gesetzen. Auch soweit es für die Höhe des Steueranspruches bei der Einkommensteuer zur Ermittlung der Einkünfte aus Gewerbebetrieb (§ 2 Abs. 1 Nr. 2, Abs. 2 EStG) und bei der Gewerbesteuer zur Ermittlung des Gewerbeertrags (§ 7 GewStG) auf den Abzug von Betriebsausgaben ankommt, genügen die einschlägigen Gesetzesvorschriften dem Gebot gesetzlicher Bestimmtheit. Insoweit ist, was die Revision nicht genügend beachtet, entscheidend auf den gesetzlichen Begriff "Betriebsausgaben" abzustellen, der über den ihm verwandten Werbungskostenbegriff (§ 9 Abs. 1 EStG) auch einen gesetzlichen Bezug zu Beiträgen zu einem Berufsverband aufweist, dessen Zweck nicht auf einen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb gerichtet ist (§ 9 Abs. 1 Nr. 3 EStG; BFH BStBl. II 1985, 92, 93). Nach der gesetzlichen Definition des § 4 Abs. 4 EStG, die durch die höchstrichterliche Rechtsprechung feste Konturen erhalten hat (vgl. BGHSt 34, 272, 288), sind Betriebsausgaben "Aufwendungen, die durch den Betrieb veranlaßt sind". Der Revision ist einzuräumen, daß sich diesem Gesetzeswortlaut nicht von Fall zu Fall ohne weiteres entnehmen läßt, ob die Merkmale der Vorschrift erfüllt sind, insbesondere ob und - wenn ja - unter welchen Voraussetzungen zum Beispiel Mitgliedsbeiträge an einen Verband, dessen tatsächliches Hauptziel die finanzielle Unterstützung politischer Parteien ist, oder Zuwendungen an solche Parteien als Betriebsausgaben gewertet werden können. Die Vorschrift gewährt also Raum für eine Auslegung durch den Richter, und es mag auch trotz solcher Auslegung immer noch Grenzfälle geben, bei denen zweifelhaft bleibt, ob sich Aufwendungen unter den Betriebsausgabenbegriff fassen lassen. All dies steht aber der Annahme nicht entgegen, daß § 4 Abs. 4 EStG gesetzlich hinreichend bestimmt ist. Das Gebot der Gesetzesbestimmtheit bedeutet nämlich nicht, daß der Gesetzgeber gezwungen wäre, sämtliche Straftatbestände ausschließlich mit rein deskriptiven, exakt faßbaren Tatbestandsmerkmalen zu umschreiben. Selbst Generalklauseln und unbestimmte, wertausfüllungsbedürftige Begriffe sind im Strafrecht nicht von vornherein verfassungsrechtlich.zu beanstanden (BVerfGE 45, 363, 371;  48, 48, 56) [BVerfG 15.03.1978 - 2 BvR 927/76]. Auch das Strafrecht kann nicht völlig darauf verzichten, Begriffe zu verwenden, die nicht eindeutig allgemeingültig umschrieben werden können und die an die Auslegung durch den Richter besondere Anforderungen stellen. Ohne die Verwendung solcher "flüssiger" Begriffe wäre der Gesetzgeber nicht in der Lage, der Vielgestaltigkeit des Lebens Herr zu werden. Sie sind unentbehrlich, und ihre Verwendung ist in gewissen Grenzen legitim (BVerfGE 71, 108, 114 f.;  73, 206, 235;  75, 329, 341 f.).

Bei Anlegung dieses Maßstabes ist § 4 Abs. 4 EStGB mit seinem klaren Wortlaut ersichtlich hinreichend gesetzlich bestimmt, auch wenn sich die Prüfung des Merkmals der betrieblichen Veranlassung nicht auf die Frage eines objektiven Ursachenzusammenhangs (im logischen Sinne) beschränken kann, sondern eine wertende Betrachtung unter Berücksichtigung der Zweckbestimmung der Ausgabe erforderlich macht. Zweifel an der Auslegungsfähigkeit des Begriffs sind im Zusammenhang mit der steuerrechtlichen Problematik der finanziellen Unterstützung politischer Parteien um so weniger berechtigt, als schon der Reichsfinanzhof solche Aufwendungen grundsätzlich nicht zum Betriebsausgabenabzug zugelassen hat (vgl. BGHSt 34, 272, 289), die Problematik zur Tatzeit also nicht neu war. Dieser Beurteilung steht nicht entgegen, daß § 4 Abs. 6 (in Verbindung mit § 10 b Abs. 2 Satz 1) EStG 1983 (Neufassung vom 24. Januar 1984, BGBl. I S. 113), wonach Spenden an politische Parteien erstmals für den Veranlagungszeitraum 1984 auf Grund besonderer gesetzlicher Regelung ausdrücklich nicht Betriebsausgaben sind, im Gesetzgebungsverfahren als Klarstellung der Rechtslage angesehen wurde (BGHSt 34, 272, 286 f.).

bb) An der gesetzlichen Bestimmtheit des Betriebsausgabenbegriffs ändert sich nichts dadurch, daß der Finanzminister des Landes Baden-Württemberg in einem Erlaß vom 25. Januar 1966 (UA S. 26) eine Rechtsauffassung vertreten hat, die in Baden-Württemberg, abweichend von der Verwaltungspraxis anderer Bundesländer, dazu geführt hat, Mitgliedsbeiträge an Fördergesellschaften in der Regel als Aufwendungen für einen Berufsverband und damit als Betriebsausgaben anzusehen, wenn die Zuwendungen der Fördergesellschaft an politische Parteien und Wahlfonds 25 % der Einnahmen der Gesellschaft nicht überschritten. Der Erlaß knüpft inhaltlich an das Gutachten des Bundesfinanzhofs vom 17. Mai 1952 (BStBl. III 1952, 228) an. Darin wird die Unterscheidung eines steuerbefreiten Berufsverbands (§ 4 Abs. 1 Nr. 8 KStG 1950) von einem damals steuerpflichtigen, wenn auch steuerbegünstigten politischen Verein (§ 8 Abs. 2 KStG 1950) unter anderem davon abhängig gemacht, ob der Verband nur einen nicht erheblichen oder einen erheblichen Teil seiner Einnahmen für die Unterstützung politischer Parteien verwendet; im ersten Fall erweist er sich nach seinem maßgebenden tatsächlichen Charakter (vgl. BFH BstBl. III 1952, 228, 229) gleichwohl als Berufsverband, weil er bei den Zuwendungen an die Parteien noch im Rahmen der ihm obliegenden allgemeinen berufsständischen Belange handelt. Nach den Ausführungen des Bundesfinanzhofs hat die dargelegte Unterscheidung Auswirkungen auch auf die steuerliche Behandlung der Zahlung von Mitgliedsbeiträgen an Wirtschaftsverbände. Dies ergibt sich daraus, daß in dem Gutachten - in Anlehnung an den Werbungskostenbegriff (§ 9 Abs. 1 Nr. 3 EStG) - Beiträge für einen Berufsverband als Betriebsausgaben anerkannt werden, wahrend solche für einen politischen Verein als Aufwendungen zur persönlichen Lebenshaltung nicht unter diesen Begriff fallen. Der Erlaß vom 25. Januar 1966 hat die Grundsätze des Gutachtens vom 17. Mai 1952 in eine Verwaltungsrichtlinie für die Finanzverwaltung umgesetzt, indem er als Regel die Grenze zwischen nicht erheblichen und erheblichen Zuwendungen an Parteien bei 25 % der Einnahmen der FG festlegte. Das bedeutet aber nicht, daß sich aus der Existenz dieser Vorschrift oder aus der Unterschiedlichkeit der Verwaltungspraxis der Bundesländer eine Unbestimmtheit des maßgebenden Gesetzes (§ 370 Abs. 1 Nr. 1 AO in Verbindung mit den einschlägigen Normen des Steuerrechts, insbesondere § 4 Abs. 4 EStG) herleiten ließe. Verwaltungsanordnungen können die rechtlich gebotene Auslegung des Gesetzes durch den Strafrichter nicht hindern. Auch ist eine verschiedene Handhabung des Betriebsausgabenbegriffs durch die Finanzbehörden kein Beweis dafür, daß er gesetzlich nicht genau genug umschrieben wäre.

2. Zu Recht hat das Landgericht angenommen, daß der Angeklagte eigene Einkommensteuer und Einkommensteuer der Mitgesellschafter sowie Gewerbesteuer der KG objektiv verkürzt hat, indem er die satzungsmäßigen Beiträge der KG an die FG und die Sonderbeiträge als Betriebsausgaben in die Buchhaltung der KG einfließen ließ und demgemäß unrichtige oder unvollständige Steuererklärungen entweder selbst unterzeichnete oder abgeben ließ.

a) Nach den Feststellungen war die FG ein politischer Verein, kein Berufsverband im Sinne der Grundsätze, wie sie der Bundesfinanzhof im Gutachten vom 17. Mai 1952 (BStBl. III 1952, 228) entwickelt hat.

aa) Offizieller Zweck der FG war laut § 2 ihrer Satzung

"die organisatorische Zusammenfassung aller Personenkreise und Kräfte der Wirtschaft des Landes Baden-Württemberg, welche für eine Wirtschaftsverfassung der sozialen Marktwirtschaft, für unternehmerische Freiheit und für einen sinnvollen Ausgleich zwischen den wirtschaftspolitischen Gegebenheiten, den sozialpolitischen Erfordernissen und den staatspolitischen Notwendigkeiten eintreten. Der Verein erstrebt die Befreiung, die Entfaltung und die Anerkennung der persönlichen Leistung des unternehmenden Geistes und des Arbeitsfleißes jedes einzelnen am Arbeitsprozeß Beteiligten."

Dieser Zweck sollte nach § 2 Ziff. 2 der Satzung insbesondere durch folgende Aktivitäten der FG erreicht werden:

"a) Verbreitung volkswirtschaftlicher und wirtschaftspolitischer Aufklärung mit dem Ziele der Werbung für soziale Marktwirtschaft, für.unternehmerische Freiheit, in Sonderheit durch eine entsprechend ausgerichtete umfassende Vortragstätigkeit.

b) Laufende Unterrichtung der Öffentlichkeit über die wirtschaftlichen und konjunkturellen Verhältnisse in den einzelnen Wirtschaftszweigen.

c) Unterstützung und Förderung von Vereinigungen und Gruppen ähnlicher Zielsetzung.

d) Zusammenarbeit mit gleichgerichteten Einrichtungen in den übrigen Bundesländern und im Ausland.

e) Gewährung von Stipendien für Arbeiten, durch die der Vereinszweck gefördert wird."

Es kann unterstellt werden, daß die FG nach ihrer Satzung - insofern vergleichbar dem C -Wirtschaftsrat (vgl. BFH DB 1989, 156, 157 f.; BFH BStBl. II 1989, 97, 98) - ein Berufsverband hätte sein können. Faktisch war sie es nach den Feststellungen des Tatrichters in den Jahren 1972 bis 1981 aber nicht. Das ergibt sich schon aus dem von ihr verfolgten, von der Satzung abweichenden tatsächlichen Hauptzweck, demzufolge die Parteienfinanzierung und - unterstützung ganz im Vordergrund ihrer Betätigung stand, wie in dem festgestellten Gesamtumfang der berufsverbandschädlichen Zuwendungen (einschließlich der "Durchleitungen") an die bürgerlichen Parteien und in der Tatsache zum Ausdruck kommt, daß sich die FG für solche "Durchleitungen" in großem Ausmaß anderen Personen - auch Nichtmitgliedern - zur Verfügung stellte. Demgegenüber wäre für die Annahme eines Berufsverbandes nur Raum, wenn sich die Vereinigung grundsätzlich auf die Wahrnehmung allgemeiner berufsständischer Interessen ihrer Mitglieder beschränkt hätte, wobei unter solchen Interessen nicht nur ideelle, sondern auch allgemeine wirtschaftliche, also materielle Interessen verstanden werden (vgl. BFH BStBl. III 1952, 228, 229; BStBl. II 1986, 373, 375). Selbst soweit ein Berufsverband nach der neueren Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs allgemeinpolitische (wirtschaftspolitische) Ziele verfolgen darf, um für die Wirtschaft günstige Rahmenbedingungen (z. B. durch Erhaltung der bisherigen Eigentumsordnung) zu schaffen oder zu sichern (vgl. BFH BStBl. II 1985, 92, 94), ist er doch auf in diesem Sinne berufsständische (wirtschaftsfördernde) Ziele beschränkt, nämlich auf die Förderung eines Berufsstands oder Wirtschaftszweigs (vgl. BFH BStBl. II 1986, 373, 376). Eine derartige Beschränkung hat die FG aber gerade nicht walten lassen. Die Wahrnehmung der allgemeinen Berufsinteressen muß bei einem Berufsverband weit überwiegen und im Vordergrund stehen. Daran fehlt es sowohl, wenn der Verband geschäftliche Einzelinteressen der Verbandsmitglieder vertritt, als auch dann, wenn er allgemeine Politik betreibt, indem er - wie hier - in erheblichem Umfang Gelder für allgemeine politische Zwecke (die Parteienfinanzierung) verwendet oder wenn er eine von ihm finanziell getragene oder abhängige Partei mit Geldern unterstützt, selbst wenn in diesem Fall die hierfür aufgewendeten Beträge im Rahmen der eigenen Aufgaben nicht erheblich sind (BFH BStBl. III 1952, 228, 230).

Danach kommt es für die Beantwortung der Frage, ob die FG ein Berufsverband ist, zum einen (soweit es um die Eigenmittelverwendung geht) nicht darauf an, woher die Mittel stammen, ob zum Beispiel aus unversteuerten oder versteuerten Geldern der FG-Mitglieder. Zum anderen ist es (soweit es sich um die Verwendung der insgesamt eingenommenen Gelder handelt) nicht entscheidungserheblich, daß der Tatrichter lediglich für die Jahre 1971 bis 1976 zwischen der Zuwendung eigener Mittel der FG an politische Parteien und "Durchleitungen" genau hat unterscheiden können und daß er nur für diese Jahre Parteizuwendungen in Höhe von mehr als 25 %, nämlich durchschnittlich 63,75 %, der jährlich eingenommenen Eigenmittel der FG (ohne Durchleitungen) festgestellt, im übrigen aber allein den Umfang der erheblichen Weiterleitungen insgesamt (Eigenmittel und Durchleitungen zwischen 1,0 und 3,3 Millionen DM jährlich) ermittelt hat. Aus dem Gutachten des Bundesfinanzhofs vom 17. Mai 1952 läßt sich eine Unzulässigkeit, so zu verfahren, nicht herleiten. Aus ihm ergibt sich insbesondere nicht, daß eine 25 %-Grenze, nur bezogen auf Eigenmittel, für die Gesetzesauslegung ausschlaggebend wäre. Der Bundesfinanzhof hat zwar hervorgehoben: Durchlaufende Gelder beeinflußten das Jahresergebnis des Verbandes nicht. Da man in ihrer Weitergabe allein im allgemeinen einen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb nicht erblicken könne, sofern es sich um Einzelvorgänge handele, werde hierdurch bei dem im übrigen steuerbefreiten Verband die Steuerfreiheit nicht berührt (vgl. BFH BStBl. III 1952, 228, 230). In anderem Zusammenhang hat der Bundesfinanzhof aber weiter ausgeführt: Die Frage, ob die Zahlungen an den Verband auf Grund von Beiträgen oder auf Grund von Sonderumlagen getätigt würden, sei lediglich technischer Natur und berühre nicht ihren materiellen Charakter. Die Entscheidung (über die steuerliche Abzugsfähigkeit der Zahlungen eines Mitglieds an den Verband) müsse deshalb unabhängig davon getroffen werden, wie die Zuwendungen technisch durchgeführt würden (BFH aaO S. 231).

Diese Überlegungen, die zur Versagung der Abzugsfähigkeit von Mitgliedsbeiträgen führen, wenn beachtliche Teile der Beiträge vom Verband politischen Parteien zugewendet werden, müssen sinngemäß auch für dessen Beurteilung gelten, dies insbesondere dann, wenn er - wie die FG - im Zusammenhang mit der Parteienfinanzierung die Unterscheidung zwischen Mitgliedsbeiträgen und Spenden nicht für wesentlich hält, weil die Geldbeschaffung für die Parteien die Hauptsache ist, und wenn er demgemäß Spender auch als "temporäre Mitglieder" aufnimmt, um ihre Parteispenden bei der Durchleitung als Beitragszahlungen an einen Berufsverband erscheinen zu lassen (UA S. 19).

Von der Sache her ist es für die Einstufung als politischer Verein also gleich, ob der Verband die insgesamt erheblichen Geldbeiträge, die er seinem tatsächlichen Hauptzweck gemäß an die von ihm unterstützten politischen Parteien fließen läßt, ausschließlich aus eigenen Mitteln oder mit aus "Sonderbeiträgen" schöpft, die ihm insbesondere von Mitgliedern, auch "temporären", zur Weiterleitung gezahlt werden. Das genannte Gutachten des Bundesfinanzhofs darf in diesem Zusammenhang berücksichtigt werden, auch wenn es als "neutraler Akt" (BFHE 63, 409, 41l) nicht der Rechtsprechung, sondern der Gerichtsverwaltungstätigkeit des Bundesfinanzhofs zuzuordnen ist (BFHE 58, 556, 558). Sachlich verdienen die Ausführungen, die inzwischen auch in die Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs eingegangen sind (BFH DB 1989, 156, 157; BFH BStBl. II 1989, 97, 98), entgegen der Ansicht der Revision gerade deshalb Beachtung, weil Zuwendungen an politische Parteien schon seit Jahren vor den hier erörterten Veranlagungszeiträumen (1972 bis 1981) bei der Körperschaftsteuer und der Einkommensteuer nur in ganz beschränktem Umfang steuerlich (als Sonderausgaben) abziehbar waren (vgl. BGHSt 34, 272, 280), wodurch die Frage, ob solche Zuwendungen unbeschränkt abzugsfähige Betriebsausgaben sein könnten, besonderes praktisches Gewicht erlangten. Der Bundesfinanzhof hat in dem Gutachten hervorgehoben, die Grenzziehung (zwischen Berufsverband und politischem Verein) müsse im einzelnen Fall "auf Grund der jeweils gegebenen Verhältnisse" geschehen, wobei "das Gesamtbild" entscheidend sei (BFH BStBl. III 1952, 228, 230). Von diesem Grundsatz hat sich das Landgericht zutreffend bei der rechtlichen Beurteilung leiten lassen (UA S. 218 ff.). Das "Gesamtbild" wird nicht nur durch die Abführung eines Teils der Eigenmittel an die Parteien bestimmt, sondern auch durch andere Unterstützungshandlungen.

Das Landgericht hat darauf hingewiesen, daß die Gesamtmittelverwendung in den Jahren 1971 bis 1976 ein nur um wenige Prozentpunkte verschobenes Ebenbild der Eigenmittelverwendung dieses Zeitraums sei. Es hat daraus die Überzeugung gewonnen, daß auch die für die Jahre 1977 bis 1981 festgestellte Verwendung der Gesamtmittel ein zuverlässiges Spiegelbild der darin enthaltenen Verwendung von Eigenmitteln darstelle (UA S. 153). Es kann auf sich beruhen, ob dieser Tatsachenschluß als Grundlage für einen Schuldspruch ausreichen würde oder ob es unzulässig ist, ohne weitere Beweiserhebungen anzunehmen, die Verhältnisse der Jahre 1977 bis 1981 hätten sich, was die Aufschlüsselung der Gesamteinnahmen betreffe, gegenüber den Jahren 1971 bis 1976 im wesentlichen unverändert fortgesetzt (vgl. BGHSt 36, 320, 322 ff.) [BGH 01.12.1989 - 4 StR 419/89]; denn auf die Erwägung kommt es für das Ergebnis, daß die FG nach ihrer tatsächlichen Gestaltung kein Berufsverband war, nach den im übrigen getroffenen Feststellungen aus den oben dargelegten Gründen nicht mehr an.

Im Rahmen der Prüfung des "Gesamtbildes" durfte die Strafkammer als Zuwendungen an die Parteien auch Zahlungen berücksichtigen, die nicht an bestimmte Parteigliederungen (vom Bundesverband bis zum Ortsverband) geflossen sind, sondern an Wahlkampfkandidaten, welche die Parteien bei den Bundes- und Landtagswahlen aufgestellt hatten. Für diese Wertung kommt es nicht darauf an, ob solche Zahlungen an Einzelpersonen unter bestimmten Voraussetzungen der Schenkungsteuer unterliegen.

bb) Zu Unrecht meint die Revision, daß die an die FG geleisteten Zahlungen der KG (als Betriebsausgaben) abziehbar seien, ergebe sich aus dem Schreiben des Finanzamtes St. -Körperschaften vom 12. Juni 1953, in dem die FG als Berufsverband gemäß § 4 Abs. 1 Nr. 8 KStG 1950 von der Körperschaftsteuer freigestellt worden sei. Diese Rechtsansicht ist unzutreffend. Im Steuerstrafverfahren steht dem Strafrichter eine Vorfragenkompetenz zu. Für ihn ist eine Bindung an bestandskräftige Steuerbescheide im Gesetz nicht vorgesehen (BGHSt 34, 272, 279; BVerfG - Zweite Kammer des 2. Senats, Beschluß vom 15. Oktober 1990 - 2 BvR 385/87). Das gleiche gilt, soweit es sich um eine Bindung an einen steuerlichen Freistellungsbescheid handelt. Überdies ist dem steuerlichen Gemeinnützigkeitsrecht eine besondere förmliche Anerkennung einer Körperschaft als steuerbegünstigt fremd, so daß über das Vorliegen der Voraussetzungen für die Steuerbefreiung ausschließlich im Veranlagungsverfahren für die jeweilige Steuer und den jeweiligen Veranlagungszeitraum entschieden wird (BFH BStBl. II 1986, 677, 678). Entsprechendes hat für die Anerkennung einer Berufsverbandseigenschaft einer Körperschaft zu gelten. Diese Rechtsansicht liegt erkennbar dem Schreiben vom 12. Juni 1953 zugrunde, wie sich daraus ergibt, daß die Anerkennung der FG ausdrücklich unter dem Vorbehalt der Prüfung stand, ob ihre tatsächliche Geschäftsführung der Satzung entspreche. Kommt dem Bescheid somit schon im Verhältnis zur FG keine konstitutive Wirkung zu, so ist dafür auch kein Raum im Verhältnis zur KG. Aus dem Urteil des BFH vom 18. Juli 1980 (BStBl. II 1981, 52, 53) ist in diesem Zusammenhang Gegenteiliges nicht herzuleiten, weil es dort nur um die Frage des Vertrauensschutzes (vgl. dazu unten d) geht. Im übrigen kann der Senat die Annahme der Revision, der Anerkennung der FG als Berufsverband im Schreiben vom 12. Juni 1953 komme für die von der Tatzeit umfaßten Veranlagungszeiträume 1972 bis 1981 Bindungswirkung zu, auch deshalb nicht teilen, weil sich die FG die Fortdauer dieser Anerkennung nach den Feststellungen (UA S. 107 ff.) in den Jahren 1960, 1975 und 1977 unter Vorlage falscher Jahresabschlüsse erschlichen hat.

b) Nach den tatsächlichen Feststellungen des Landgerichts, die den Senat binden, waren weder die satzungsmäßigen Beiträge der KG an die FG noch die dort durchlaufenden Sonderbeiträge der KG Betriebsausgaben dieser Gesellschaft, so daß sich die von der Revision angesprochene Frage nicht stellt, ob die Aufwendungen als Betriebsausgaben unbeschränkt abzugsfähig waren oder einem Abzugsverbot unterlägen.

aa) Bei den "Durchleitungen" oder "Sonderbeiträgen" handelt es sich in Wirklichkeit um verdeckte Parteispenden, welche die FG auf Wunsch ihrer dauernden oder temporären Mitglieder, aber auch für Nichtmitglieder, an bestimmte Stellen politischer Parteien weiterleitete (vgl. BGHSt 34, 272, 276 f.). Schon für die Zeit vor Einführung des § 4 Abs. 6 EStG 1983 ist der Bundesfinanzhof davon ausgegangen, daß sowohl offene wie auch verdeckte Zuwendungen an politische Parteien auf Seiten des Spenders wegen privater Mitveranlassung grundsätzlich keine Betriebsausgaben sind (BFH BStBl. III 1952, 228, 231; BStBl. II 1986, 373, 375, 376; vgl. ferner BFH BStBl. II 1988, 220, 221 f.). Auch der Senat hat in diesem Sinne entschieden (BGHSt 34, 272, 287 ff.). Daran ist für natürliche Personen und Personenhandelsgesellschaften wie OHG und KG festzuhalten (vgl. BGH aaO S. 288). Die Frage, ob dasselbe auch für juristische Personen (Körperschaften im Sinne des § 1 KStG) wie eine GmbH gilt (vgl. BGH aaO S. 291 ff.; BFH BStBl. III 1952, 228, 231; BStBl. II 1988, 220, 221; 1989, 1027, 1028), kann auf sich beruhen; für die Entscheidung kommt es hier darauf nicht an. Aus demselben Grund kann dahingestellt bleiben, wie "gezielte" oder "finale" Parteispenden - zum Beispiel zur Erlangung oder Erhaltung eines Auftrags oder zur Pflege des geschäftlichen Umfeldes - steuerlich einzuordnen sind (vgl. BGHSt 34, 272, 293; BFH BStBl. II 1986, 373, 376); der Sachverhalt bietet keine Anhaltspunkte dafür, daß es sich bei den "Sonderbeiträgen" der KG um derartige Spenden zur Erreichung eines konkreten betrieblichen Zweckes handelt.

bb) Beitragszahlungen an einen Berufsverband sind zwar als Betriebsausgaben abziehbar (BFH BStBl. III 1952, 228, 232; BStBl. II 1989, 97, 98). Die satzungsmäßigen Mitgliedsbeiträge der KG an die FG sind aber keine Betriebsausgaben, weil die FG nach dem von ihr verfolgten, dem Angeklagten bekannten tatsächlichen Hauptzweck, die bürgerlichen Parteien finanziell zu unterstützen, kein Berufsverband war, sondern ein politischer Verein. Die Zahlungen der KG wurden deshalb insoweit nicht "für den Betrieb" geleistet; sie hingen entgegen der Ansicht der Revision weder objektiv mit dem Betrieb zusammen, noch waren sie subjektiv, das heißt aus der Sicht der KG, dazu bestimmt, dem Betrieb zu dienen (BFH BStBl. II 1989, 97, 99). Sie beruhten nach den Feststellungen vielmehr auf außerbetrieblichen, politischen Erwägungen der Gesellschafter, die deren Privatsphäre zuzurechnen sind Nach dem Zusammenhang der Urteilsgründe hatten sie als Beiträge für einen politischen Verein den Zweck, ähnlich wie durchgeleitete Parteispenden die allgemeinen politischen und wirtschaftlichen Rahmenbedingungen im weitesten Sinne zu erhalten und zu fördern, unter denen die KG ihr Gewerbebetrieb. Das genügt nicht für die nach § 4 Abs. 4 EStG erforderliche Verknüpfung mit dem Betrieb (vgl. BGHSt 34, 272, 288 f.). Aus der Erweiterung des Berufsverbandsbegriffs in der neueren Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (vgl. BFH BStBl. II 1986, 373, 375) läßt sich Gegenteiliges nicht herleiten; sie ist bereits bei der Prüfung berücksichtigt, ob die FG in den Jahren 1972 bis 1981 ein Berufsverband war (s.o. 2 a aa).

Nach den Feststellungen des Landgerichts lassen sich die satzungsmäßigen Beiträge der KG auch nicht als "fehlgeschlagene Betriebsausgaben" dem § 4 Abs. 4 EStG unterordnen. Von diesem Begriff werden nur Aufwendungen eines Unternehmers erfaßt, die er zwar vergebens, aber subjektiv in Verfolgung eines Zweckes tätigt, der mit dem Betrieb zusammenhängt (vgl. BFH BStBl. II 1989, 97, 99). Einen solchen Zweck verfolgte die KG durch den bösgläubigen Angeklagten gerade nicht.

c) Soweit das Landgericht die Möglichkeit eines Sonderausgabenabzugs prüft, läßt das Urteil Rechtsfehler nicht erkennen. Das gilt sowohl, soweit es einen solchen Abzug bei den "Durchleitungen" zugelassen hat, wie auch insofern, als es ihn im Zusammenhang mit den satzungsmäßigen Mitgliedsbeiträgen versagt hat. § 10 b Abs. 2 EStG (in der Fassung von 1967 bis 1979 und von 1980 bis 1983) ist auf Mitgliedsbeiträge, die an einen politischen Verein geleistet werden, nicht anwendbar. Der in der Vorschrift vorgesehene Sonderausgabenabzug betrifft Mitgliedsbeiträge und Spenden an politische Parteien im Sinne des § 2 PartG. Die FG war als selbständiger, parteiunabhängiger politischer Verein keine solche Partei (vgl. BFH DB 1989, 156, 157, betreffend den Wirtschaftsrat der C).

d) Der rechtlichen Wertung, daß der Angeklagte durch sein Verhalten objektiv Steuern verkürzt hat, steht nach den Feststellungen nicht entgegen, daß auch im Steuerrecht, so im Zusammenhang mit der steuerlichen Behandlung eines Wirtschaftsverbands als Berufsverband, der Grundsatz von Treu und Glauben zu beachten ist (vgl. BFH DB 1989, 156, 158; BFH BStBl. II 1989, 990, 991 f.).

aa) Das gilt selbst dann, wenn man, wie die Revision, nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofes davon ausgehen wollte, daß es für die Vertrauenssituation zwischen dem Angeklagten (der KG) und dem Finanzamt E. mit auf eine mögliche Kenntnis vorgesetzter Dienststellen (des Finanzministeriums) oder weisungsbefugter Personen (des Finanzministers oder Beamter des Finanzministeriums) von der wirklichen Geschäftsführung der FG ankommt, weil diese Stellen oder Personen es unterlassen haben, ihre Kenntnis insbesondere von der erheblichen finanziellen Unterstützung der bürgerlichen Parteien durch die FG und der Durchleitung von Spenden bei ihr mit entsprechenden Weisungen an das Finanzamt weiterzugeben (vgl. BFH BStBl. II 1989, 990, 992, 994). Dabei kann dahinstehen, ob der gute Glaube zum Beispiel eines Spenders an die Verwendung seiner Spende zu einem begünstigten Zweck unter bestimmten Voraussetzungen nur in dem Sinne geschützt wird, daß einer Steuernachforderung des Finanzamtes mit dem Verwirkungseinwand begegnet werden könnte (vgl. BFH BStBl. II 1989, 990, 992), oder ob anzunehmen ist, der Steueranspruch selbst sei von Anfang an nicht entstanden (vgl. BFH BStBl. II 1981, 52, 53; Stellungnahme des Präsidenten des Bundesfinanzhofs BB 1990, 1044, 1045), was zur Folge hätte, daß es objektiv schon am Tatbestand einer vollendeten Steuerhinterziehung fehlen würde. Nach den Feststellungen befand sich der Angeklagte zur Tatzeit weder hinsichtlich der Zahlung der Mitgliedsbeiträge noch hinsichtlich der der Sonderbeiträge "in gutem Glauben" an die Ordnungsmäßigkeit seines steuerlichen Verhaltens. In diesem Zusammenhang kann offen bleiben, wie der Begriff der "Gutgläubigkeit" einzugrenzen ist, insbesondere ob als gutgläubig auch noch angesehen werden kann, wer grob fahrlässig (leichtfertig) die steuerrechtliche Lage verkennt (vgl. BGHSt 34, 272, 280 f.; BGH NStZ 1988, 276 mit Anmerkung Hellmann S. 558). Das Landgericht hat sich nämlich davon überzeugt, daß der Angeklagte von Tatbeginn an in Kenntnis aller Tatumstände handelte und entweder (hinsichtlich der Durchleitungen) wußte oder (hinsichtlich der Zahlung der Mitgliedsbeiträge) damit rechnete, die Geltendmachung der Zahlungen als Betriebsausgaben sei trotz Duldung der Tätigkeit der FG durch die höheren Finanzbehörden steuerlich unzulässig, was er im zweiten Fall in Kauf nahm. Auf guten Glauben kann sich wegen Schutzunwürdigkeit aber nicht berufen, wer vorsätzlich - und sei es auch nur mit bedingtem Vorsatz - sich oder einem anderen steuerliche Vorteile verschafft, auf die er oder der andere kein Anrecht hat (vgl. BGHSt 34, 272, 280; BVerfG - Zweite Kammer des 2. Senats, Beschluß vom 15. Oktober 1990 - 2 BvR 385/87). Dafür spricht auch der Rechtsgedanke, der in § 370 Abs. 3 Nr. 3 AO zum Ausdruck kommt. Danach bewertet es das Gesetz gerade als besonders schweren Fall einer Steuerhinterziehung, wenn der Täter bei der Tat die Mithilfe eines Amtsträgers ausnutzt, der seine Befugnisse oder seine Stellung mißbraucht.

Die Rechtsprechung des Bundesfinanzhofes steht der hier vertretenen Rechtsansicht nicht entgegen. Der Bundesfinanzhof hat bereits ausgesprochen, es bestehe kein Grund, ein Vertrauen des Steuerpflichtigen in das Verhalten der Verwaltung zu schützen, wenn er nicht nur hätte wissen müssen, sondern positiv gewußt hat, daß das Verhalten der Verwaltung, auf das er sich beruft, dem Gesetz widerspricht (BFH BStBl. II 1978, 274, 276). In einem Urteil vom 7. Juni 1988 (BStBl. II 1989, 97, 99) hat der Bundesfinanzhof für einen Fall wie den vorliegenden im übrigen zu Recht hervorgehoben, ein Betriebsausgabenabzug komme - unabhängig von der Frage des Vertrauensschutzes - nicht in Betracht, wenn die zuständigen Organe der KG wissen, daß die Geschäftsführung des Verbandes in Widerspruch zu seinen satzungsmäßigen Zielen steht, oder wenn sie dies ernstlich für möglich halten und in Kauf nehmen. Damit hat der Bundesfinanzhof zum Ausdruck gebracht, daß sich die Frage des Vertrauensschutzes in einem solchen Fall nicht stellt, weil die Vorstellungen der Geschäftsführung bereits bei der Entscheidung, ob Betriebsausgaben vorliegen, zu berücksichtigen sind.

bb) Der Angeklagte ist nach.seiner festgestellten Stellung in der FG im übrigen nicht mit einem Spender zu vergleichen, der nach den Umständen darauf vertrauen können muß, daß seine Spende abzugsfähig sei. Ein Spender mag in der Regel weder gehalten noch in der Lage sein, Einblick in das Verhalten der von ihm unterstützten Vereinigung zu nehmen (vgl. BGH NStZ 1988, 276 f.). Anders liegt der Fall jedoch beim Angeklagten. Er stand der FG nahe. Er gehörte jahrzehntelang als Mitglied dem Kuratorium dieser Gesellschaft an, dem der Vorstandsvorsitzende Rechenschaft über deren Tätigkeit und über die Verwendung ihrer Mittel legte.

cc) Der Bescheid des zuständigen Finanzamts St. - Körperschaften vom 12. Juni 1953, durch den die FG als steuerbefreiter Berufsverband im Sinne des § 4 Abs. 1 Nr. 8 KStG 1950 anerkannt wurde, bot in Anbetracht der Kenntnisse des Angeklagten von den tatsächlichen Verhältnissen bei der FG keine Grundlage für ein schützenswertes Vertrauen in die Ordnungsmäßigkeit der Steuererklärungen der KG. Denn der Bescheid stand ebenso wie der ihm vorhergehende Erlaß des Finanzministeriums Baden-Württemberg vom 1. Juni 1953 eindeutig unter dem Vorbehalt, daß die Geschäftsführung der FG deren Satzung entspreche, die keinen Hinweis auf den tatsächlichen Hauptgeschäftszweck - die Unterstützung politischer Parteien - enthielt.

e) Unter den gegebenen Umständen hat das Landgericht im Ergebnis zutreffend angenommen, daß der Angeklagte gegenüber dem Finanzamt E. "über steuerlich erhebliche Tatsachen unrichtige oder unvollständige Angaben" gemacht hat, indem er "an der Verbuchung der jährlichen satzungsgemäßen FG-Beiträge als Betriebsausgaben festhielt und durch seine Unterschrift unter den Bilanzen der Firma J. Eb. - für die Jahre 1972 bis 1981 daran mitwirkte, daß die darin als ergebnismindernde Betriebsausgaben enthaltenen FG-Beiträge in den Erklärungen zur einheitlichen und gesonderten Feststellung des Gewinns und in die Gewerbesteuererklärungen der Firma J. Eb., E., für die Jahre 1972 bis 1981 Eingang fanden, die er für die Jahre 1972 und 1975 auch selbst unterzeichnete" (UA S. 85). Gleiches gilt für die "von seinem Unternehmen in den Jahren 1972 bis 1980 geleisteten Sonderbeiträge, die jeweils auf seine Anregung hin in den betreffenden Jahren von der gesamten Geschäftsführung der Firma J. Eb. beschlossen und an die Buchhaltung zur Zahlung und Verbuchung als Betriebsausgaben weitergeleitet und schließlich in die entsprechenden Steuererklärungen übernommen wurden" (UA S. 93).

aa) Demgegenüber meint die Revision zu Unrecht, der Angeklagte habe die Zahlungen an die FG als Tatsache richtig angegeben und sie im übrigen nach einer vertretbaren Rechtsauffassung als "Betriebsausgaben" bezeichnen dürfen; ob die FG als Berufsverband anzuerkennen sei, sei nicht Gegenstand seiner Erklärung gewesen. Damit verkennt die Revision den Begriff der steuerlich erheblichen Tatsache (vgl. BGH NStZ 1988, 276, 277) und den Umfang der Erklärungspflicht.

Die Mitteilung über tatsächliche und angebliche Beitragszahlungen an die FG (Mitgliedsbeiträge und Durchleitungen) erhielt ihre Bedeutung für die Gewinnermittlung gerade durch die Zuordnung der Zahlungen zu den Betriebsausgaben. Der Angeklagte hat demnach in den Erklärungen zur einheitlichen und gesonderten Feststellung des Gewinns der KG objektiv und subjektiv unrichtige Angaben über steuerlich erhebliche Tatsachen gemacht oder machen lassen, indem er gegenüber dem Finanzamt konkludent zum Ausdruck brachte, daß die KG die genannten Beträge an die FG als Berufsverband gezahlt habe, obwohl es sich - wie er wußte - nach der tatsächlichen Geschäftsführung in Wirklichkeit um einen politischen Interessenverband handelte.

Wollte man dieser Rechtsansicht nicht folgen, so wären die Angaben gegenüber dem Finanzamt jedenfalls unvollständig im Sinne des § 370 Abs. 1 Nr. 1 AO, weil der Angeklagte seine Kenntnis von den tatsächlichen Verhältnissen bei der FG und seine Weisungen zur Weiterleitung der Sonderbeiträge verschwieg. Zu den erheblichen Tatsachen können - ähnlich wie bei den Betrugstatbestand (vgl. Lackner LK 10. Aufl. § 263 Rdn. 11) - auch sogenannte innere Tatsachen gehören, bei § 370 Abs. 1 Nr. 1 AO also Kenntnisse und Absichten des Steuerpflichtigen bei einem steuerlichen Vorgang, soweit sie den Steueranspruch beeinflussen. Für die steuerliche Erheblichkeit des Verschweigens kommt es nicht darauf an, ob die Kenntnisse des Angeklagten rechtlich schon eine Qualifizierung der Mitgliedsbeiträge als Betriebsausgaben ausschließen (BFH BStBl. II 1989, 97, 99) oder ob sie nur im Hinblick auf die Versagung eines sonst in Betracht kommenden Vertrauensschutzes steuerlich von Bedeutung sind.

Der vorliegende Sachverhalt läßt sich nach allem nicht mit dem nicht strafbaren Fall vergleichen, daß der Steuerpflichtige offen oder verdeckt eine ihm günstige unzutreffende Rechtsansicht vertritt, aber die steuerlich erheblichen Tatsachen richtig und vollständig vorträgt und es dem Finanzamt dadurch ermöglicht, die Steuer unter abweichender rechtlicher Beurteilung zutreffend zu veranlagen. Es ergibt sich unmittelbar aus dem Gesetz, daß es dem Steuerpflichtigen nicht etwa frei steht, den Steuerbehörden aus einem Gesamtsachverhalt nur einen Teil der Tatsachen richtig vorzutragen und sie im übrigen unter Berufung auf eine nicht zu erkennen gegebene unzutreffende eigene rechtliche Bewertung des Vorgangs zu verschweigen, obwohl die Einzelheiten für die steuerliche Beurteilung bedeutsam sein können. Nach § 90 Abs. 1 Satz 2 AO haben die Beteiligten im Rahmen ihrer Mitwirkungspflicht im Besteuerungsverfahren "die für die Besteuerung erheblichen Tatsachen vollständig und wahrheitsgemäß offenzulegen". Nach § 370 Abs. 1 Nr. 1 AO müssen die Angaben nicht nur richtig sein, sondern auch vollständig. Im übrigen weicht die Revision mit ihren Ausführungen zum Teil von den Feststellungen des Landgerichts ab. Der Angeklagte war - entgegen ihrer Behauptung - nicht der Rechtsansicht, trotz seiner Kenntnisse über die wirklichen Verhältnisse bei der FG seien die Mitgliedsbeiträge Betriebsausgaben. Vielmehr hatte er, nachdem ihm die vom Finanzministerium bestimmte Obergrenze von 25 % vor der Wahlkampfspendenaktion 1972 bekannt geworden war, "keinerlei Zweifel an der Fortgeltung und Verbindlichkeit dieser steuerlichen Bestimmungen für die FG" (UA S. 78), die nach seiner Vorstellung einen Betriebsausgabenabzug gerade ausschlossen.

bb) Entgegen der Auffassung der Revision läßt sich eine Annahme, die Angaben der KG in den Steuererklärungen seien richtig, nicht aus dem Bescheid des Finanzamtes St. - Körperschaften vom 12. Juni 1953 herleiten. Da dieser Bescheid die FG nicht mit konstitutiver Wirkung als Berufsverband anerkannt hat (s.o. III 2 a bb), folgt aus der ausgesprochenen Anerkennung auch nicht., daß die Beiträge an die FG steuerlich notwendig solche für einen Berufsverband wären.

f) Eine nach den Feststellungen mögliche Duldung der rechtswidrigen Parteispendenpraxis der FG durch die höheren Finanzbehörden hat schließlich entgegen der Ansicht der Revision nicht zur Folge, daß es an der nach dem Gesetz (§ 370 Abs. 1 Nr. 1 AO) erforderlichen objektiven kausalen Verknüpfung zwischen den unrichtigen Angaben des Angeklagten gegenüber dem Finanzamt E. und dem Eintritt der Steuerverkürzung fehlt.

aa) In der Praxis wird eine Steuerverkürzung zwar regelmäßig mit einer Täuschung der Finanzbehörden verbunden sein. Wie der Gesetzeswortlaut zeigt, gehört es bei der Steuerhinterziehung in der Form des § 370 Abs. 1 Nr. 1 AO aber - anders als etwa beim Betrug (§ 263 StGB) - nicht zum gesetzlichen Tatbestand, daß der Täter durch eine gelungene Täuschung einen Irrtum erregt oder unterhält (Engelhardt in Hübschmann/Hepp/Spitaler AO 9. Aufl. § 370 Rdn. 40 d; Koch/Zeller AO 3. Aufl. § 370 Rdn. 42; a.A. Samson in Franzen/Gast/Samson, Steuerstrafrecht 3. Aufl. § 370 AO Rdn. 167 und 168; unklar Klein/Orlopp AO 3. Aufl. § 370 Anm. 6, S. 875). Seine Strafbarkeit wegen vollendeter Tat hängt nicht davon ab, daß er eine von ihm herbeigeführte oder aufrechterhaltene irrige Vorstellung der Finanzbehörden zur Tat ausnutzt, selbst wenn sein Vorgehen in der Regel darauf angelegt ist, wie seine in der falschen Steuererklärung zutage tretende Steuerunehrlichkeit zeigt. Vielmehr genügt es, daß seine unrichtigen oder unvollständigen Angaben über steuererhebliche Tatsachen in anderer Weise als durch eine Täuschung für die Steuerverkürzung ursächlich werden (Engelhardt aaO). Danach gehen die weitreichenden Folgerungen, welche die Revision aus dem möglichen Wissen des Finanzministeriums um die illegale Parteienfinanzierung und aus dem Gedanken der Einheit der Finanzverwaltung ziehen möchte, aus Rechtsgründen ins Leere.

Im übrigen ist der Senat im Urteil vom 28. Januar 1987 (BGHSt 34, 272, 279, 293) ersichtlich davon ausgegangen, daß das Merkmal der Täuschung (sollte es ungeschrieben im Tatbestand des § 370 Abs. 1 Nr. 1 AO enthalten sein) jedenfalls dann erfüllt ist, wenn die Veranlagungsbeamten des Finanzamtes - so wie hier - die Unrichtigkeit oder Unvollständigkeit der Steuererklärung nicht kannten. Auch auf der Grundlage dieser Rechtsansicht wäre die Kenntnis der obersten Finanzbehörde im hier erörterten Zusammenhang also nicht entscheidungserheblich (Engelhardt aaO Rdn. 40 c). Aus dem Umstand, daß eine solche Kenntnis im Hinblick auf den Grundsatz von Treu und Glauben die Steuerschuld eines wegen Gutgläubigkeit schutzwürdigen Steuerpflichtigen beeinflussen kann (BFH BStBl. II 1989, 990, 992), läßt sich nicht etwa folgern, daß sie rechtlich auch die Annahme einer Täuschung des Finanzamtes durch einen nicht schutzwürdigen, weil bösgläubigen Täter ausschlösse. Für die strafrechtliche Prüfung kommt es insoweit auf die tatsächlichen Verhältnisse im konkreten Einzelfall an, nicht auf einen fiktiven Sachverhalt, der sich ergeben würde, wenn die höhere Finanzbehörde ihr Wissen an das Finanzamt weitergegeben hätte.

bb) Der nicht notwendig mit einer Irrtumserregung verbundene Ursachenzusammenhang zwischen den falschen Steuererklärungen und der eingetretenen Steuerverkürzung ist nach den Feststellungen schon deshalb vorhanden, weil die Veranlagungsbeamten des Finanzamtes E. die unrichtigen oder unvollständigen Angaben tatsächlich zur Grundlage der unzutreffenden Steuerfestsetzung gemacht haben. Bei richtigen und vollständigen Erklärungen über die Betriebsausgaben wären die Steuern richtig festgesetzt worden. Im Hinblick auf das Schweigen des Finanzministeriums und die Gutgläubigkeit der Veranlagungsbeamten ist es nach dem Zusammenhang der Urteilsgründe rechtsfehlerfrei ausgeschlossen, daß die Veranlagungen zur Einkommensteuer der Gesellschafter der KG und zur Gewerbesteuer der Gesellschaft ohne die unrichtigen oder unvollständigen Angaben ebenso ausgefallen wären, wie geschehen. Das gilt auch für die Einkommensteuerbescheide für das Jahr 1981, die auf der Grundlage der abgegebenen Steuererklärungen ergingen, ohne daß die mit der Veranlagung befaßten Beamten die wirklichen Besteuerungsgrundlagen kannten (UA S. 96 f.).

3. Auch zur inneren Tatseite hält das Urteil rechtlicher Nachprüfung stand.

a) Der Vorsatz der Steuerhinterziehung ist in jeder Richtung einwandfrei festgestellt. Das gilt sowohl hinsichtlich des bedingten Vorsatzes, der die regulären Jahresbeiträge betrifft, als auch hinsichtlich des direkten Vorsatzes, der sich auf die "Durchleitungen" bezieht. Bedenken ergeben sich für den ersten Teilkomplex nicht daraus, daß der bedingte Vorsatz auf der Kenntnis des Angeklagten von der Obergrenze von 25 % beruht, die in dem Erlaß des Finanzministers Baden-Württemberg vom 25. Januar 1966 möglicherweise für die Verwendung von Eigenmitteln der FG zur Parteienfinanzierung vorgesehen war, und daß eine Überschreitung dieser Grenze für die Jahre 1977 bis 1981 zahlenmäßig im einzelnen nicht festgestellt ist. Für die Annahme des Vorsatzes, Steuern zu hinterziehen, genügt es, daß der Täter die tatsächliche, von ihm bewirkte Steuerverkürzung als solche erkennt und daß er sie will. Es kommt nicht darauf an, auf welchem Wege er zu der richtigen Erkenntnis gekommen ist, durch sein Verhalten Steuern zu hinterziehen. Nach den Feststellungen hat der Angeklagte wahrend des ganzen Tatzeitraums angenommen, die FG überschreite die in dem Erlaß genannte, vermeintlich rechtlich verbindliche Obergrenze von 25 %. Der Vorsatz für den Veranlagungszeitraum 1981 wird entgegen der Ansicht der Revision rechtlich nicht dadurch in Frage gestellt, daß der Angeklagte seine Einkommensteuererklärung für dieses Jahr am 16. März 1983 erst abgab, nachdem am 10. März 1983 im Ermittlungsverfahren ein Durchsuchungsbeschluß ergangen war.

b) Nach den Feststellungen ist auch ein Verbotsirrtum (§ 17 StGB) sicher ausgeschlossen. Der Angeklagte ging zwar davon aus, daß die höheren Finanzbehörden die tatsächliche Geschäftsführung der FG duldeten. Doch war ihm bewußt, daß dies nichts an der steuerlichen Unzulässigkeit änderte, die Zahlungen der KG an die FG als Betriebsausgaben von den Einkünften aus Gewerbebetrieb abzusetzen.

4. Die Annahme des Landgerichts, der Angeklagte habe die Steuerhinterziehungen als Täter begangen, wird durch die Feststellungen getragen. Die Feststellungen rechtfertigen allerdings nicht eine eindeutige Beurteilung dahin, er habe als mittelbarer Täter gehandelt, soweit es um die Einkommensteuerverkürzungen der Mitgesellschafter geht. Denn es ist nicht ersichtlich, ob die Mitgesellschafter - als Tatmittler oder "Tatwerkzeuge" - gutgläubig waren. Handelten auch sie vorsätzlich, so war der Angeklagte aber jedenfalls unmittelbar Täter (Mittäter). Er setzte durch eigenes Verhalten die entscheidende Ursache für die falsche Veranlagung der Mitgesellschafter, indem er die Zahlungen an die FG als Betriebsausgaben in die Steuererklärungen der KG, insbesondere in die Erklärungen zur einheitlichen und gesonderten Feststellung des Gewinns der Gesellschaft, einfließen ließ und diese Erklärungen für die Jahre 1972 und 1975 selbst unterzeichnete. Mit der Einreichung der Erklärungen gelangte die Steuerstraftat in das Versuchsstadium, auch soweit es sich um die Hinterziehung der Einkommensteuer der Mitgesellschafter handelt (vgl. BGHSt 36, 105, 118). Die auf die Erklärungen ergehenden Feststellungsbescheide, in denen die Einkünfte aus dem Gewerbebetrieb anteilsmäßig den Gesellschaftern der KG zugerechnet wurden, waren für die Einkommensteuerbescheide als Folgebescheide bindend (vgl. § 182 Abs. 1 AO). Das steuerunehrliche Verhalten des Angeklagten wirkte sich also notwendig auf die Einkommensteuerveranlagung seiner Mitgesellschafter aus. Der Fall liegt insofern wesentlich anders, als wenn die Verantwortlichen einer Organisation einem Spender lediglich eine falsche Spendenbescheinigung erteilen, von der Gebrauch zu machen allein ihm überlassen ist. Deshalb kann offen bleiben, ob generell die Bedenken berechtigt sind, die der Bundesfinanzhof für solche Fälle gegen die Annahme von Tatherrschaft und Täterwillen und damit gegen die Feststellung einer (mittelbaren) Täterschaft der Verantwortlichen der Organisation geäußert hat (BFH BStBl. II 1988, 215; 1990, 340, 341 f.). Damit erledigen sich die Einwendungen, welche die Revision wegen Annahme mittelbarer Täterschaft gegen die Verurteilung erhebt.

5. Im übrigen, insbesondere zum Strafausspruch, hat die Überprüfung des Urteils auf die Sachrüge Rechtsfehler zum Nachteil des Angeklagten nicht ergeben.