Bundesverwaltungsgericht
Urt. v. 26.05.1971, Az.: BVerwG III C 73.69

I.

Der Kläger begehrt die Schadensfeststellung wegen eines 1942 in H. eingetretenen Kriegssachschadens an Betriebsvermögen. Er war am 1. Januar 1940 zusammen mit einem weiteren Kaufmann Gesellschafter einer in Form einer offenen Handelsgesellschaft betriebenen Buchdruckerei. Sein Mitgesellschafter schied im Jahre 1940 aus. Der Kläger führte die Firma als Alleininhaber fort. Der Betrieb wurde 1942 total zerstört und bis zum Währungsstichtag nicht wieder eröffnet.

Das Ausgleichsamt lehnte die Schadensfeststellung mit Bescheid vom 26. April 1966 mit der Begründung ab, auf den 1. Januar 1940 und auf den Nachfeststellungszeitpunkt sei ein Einheitswert nicht festgestellt worden, da das Betriebsvermögen 3.000 RM nicht überstiegen habe. In der Bilanz per 31. Dezember 1939 sei der Anteil des Klägers mit minus 1.997,79 RM und der ihm nach Auflösung der offenen Handelsgesellschaft zuzurechnende Anteil seines Mitgesellschafters per 31. Dezember 1940 mit minus 1.979,81 RM ausgewiesen. Diese negativen Werte führten bei Anwendung des § 13 Abs. 4 FG in Verbindung mit § 3 der 8. FeststellungsDV zu keiner Schadensfeststellung.

Beschwerde und Klage, mit denen der Kläger u.a. geltend machte, daß die vorgelegten Einkommensteuerbilanzen nicht der Ermittlung des Ersatzeinheitswertes hätten zugrunde gelegt werden dürfen, weil die darin enthaltenen Werte vor allem für Typen und Maschinen im Werte von 533,52 RM und für Mobilien im Werte von 10 RM nicht entsprechend §§ 12, 66 Abs. 1 BewG mit dem Teilwert angesetzt worden seien, diese Teilwerte vielmehr unter Berücksichtigung seiner im Jahre 1942 eingereichten Schadensliste mit mindestens 19.000 RM hätten angesetzt werden müssen, blieben erfolglos. Das Verwaltungsgericht hat zur Begründung seines klagabweisenden Urteils angeführt: Zu Recht hätten die Ausgleichsbehörden den Ersatzeinheitswert unter Anwendung des § 3 der 8. FeststellungsDV ermittelt. Die Schadensliste sei keine beweiskräftige Unterlage. Die Bilanzen per 31. Dezember 1939 und 31. Dezember 1940 seien dies hingegen. Diese Bilanzen, deren Inhalt einer Schadensfeststellung entgegenstehe, müsse der Kläger gegen sich gelten lassen. Sie seien von seinem Mitgesellschafter im Rahmen der ihm gemäß § 114 HGB zustehenden Geschäftsführung aufgestellt worden.

Gegen dieses Urteil richtet sich die vom Senat zugelassene Revision des Klägers mit dem Antrag,

das angefochtene Urteil aufzuheben und die Sache zur erneuten Verhandlung und Entscheidung an das Verwaltungsgericht zurückzuverweisen.

Es wird Verletzung materiellen und formellen Rechts gerügt.

Der Beteiligte beantragt,

Er hält das angefochtene Urteil für zutreffend.

II.

Die Revision ist begründet.

1.

Zu Recht hat das Verwaltungsgericht allerdings dahin erkannt, daß eine Schadensfeststellung zugunsten des Klägers dann nicht getroffen werden kann, wenn bei der Ermittlung des Ersatzeinheitswertes von dem Inhalt der zum 31. Dezember 1939 und 31. Dezember 1940 aufgestellten Bilanzen auszugehen ist. Diese Bilanzen weisen nach den bisher getroffenen tatsächlichen Feststellungen für beide Gesellschafteranteile, die im Schadenszeitpunkt in der Hand des Klägers vereinigt waren, einen negativen Wert aus. Wäre von diesen Bilanzen auszugehen, so könnte der Kläger bei der dann gebotenen Anwendung des § 13 Abs. 4 FG in Verbindung mit § 9 Abs. 1 und § 8 sowie § 6 Abs. 1 Nr. 1 und § 7 Abs. 1 der 8. FeststellungsDV in der im vorliegenden Revisionsverfahren anzuwendenden Fassung vom 31. Juli 1970 (BGBl. IS. 1190) wegen der Teilwertverluste, die ihm durch den Totalschaden im Jahre 1942 erwachsen sind, keine Schadensfeststellung beanspruchen.

2.

Die Auffassung des Verwaltungsgerichts, bei den Bilanzen handele es sich um "beweiskräftige Unterlagen" im Sinne des § 3 Abs. 1 Nr. 1 der 8. FeststellungsDV in der Fassung vom 10. September 1964 (BGBl. I S. 781), der dem § 6 Abs. 1 Nr. 1 der 8. FeststellungsDV in der Fassung vom 31. Juli 1970 entspricht, hält jedoch nach den bisher getroffenen tatsächlichen Feststellungen einer revisionsgerichtlichen Überprüfung nicht stand.

a)

Aus dem Inhalt des angefochtenen Urteils ist nicht zweifelsfrei ersichtlich, ob es sich bei den Bilanzen um Einkommensteuerbilanzen oder um Bilanzen gehandelt hat, die eine Vermögensaufstellung zum Zwecke der Ermittlung des Einheitswertes enthielten. In den Entscheidungsgründen spricht das Verwaltungsgericht nur von Bilanzen, während im Tatbestand beim Sachvortrag des Klägers das Wort Einkommensteuerbilanz verwendet wird. Aus den im angefochtenen Urteil in Bezug genommenen Behördenakten (vgl. I, 38) ist hingegen zu entnehmen, daß die Bilanzen seinerzeit zur Festsetzung der Einkommensteuer vorgelegt worden waren. Die Bilanzen selbst haben dem Verwaltungsgericht offenbar nicht vorgelegen. Hiernach muß das Revisionsgericht davon ausgehen, daß es sich bei den vom Verwaltungsgericht seiner Entscheidung zugrunde gelegten Bilanzen um Einkommensteuerbilanzen gehandelt hat.

b)

Einkommensteuerbilanzen sind nicht in allen Fällen beweiskräftige Unterlagen im Sinne des § 6 Abs. 1 Nr. 1 der 8. FeststellungsDV; sie sind es nicht, wenn glaubhaft gemacht ist, daß die Wertansätze für die in den Bilanzen ausgewiesenen Wirtschaftsgüter nicht den Teilwert im Abschlußzeitpunkt darstellen. Das ergibt sich aus folgenden Erwägungen:

Eine für Einkommensteuerzwecke aufgestellte Bilanz ist grundsätzlich nach den Bewertungsmaßstäben aufzustellen, die für die Feststellung der Einheitswerte gelten. Auch für das Einkommensteuergesetz gilt - von Ausnahmen abgesehen - das Teilwertprinzip. Das ist für die hier maßgeblichen Bewertungsstichtage zu Recht in den Richtlinien für die Bewertung des Vermögens und für die Veranlagung der Vermögensteuer und der Aufbringungsumlage auf den 1. Januar 1940 (VStR - Runderlaß des Reichsministers der Finanzen vom 10. Februar 1940 - RStBl. S. 201) zu § 66 BewG dargelegt. Mithin sind für Einkommensteuerzwecke auf den maßgeblichen Bewertungsstichtag erstellte Bilanzen auch grundsätzlich beweiskräftige Unterlagen im Sinne des § 6 Abs. 1 Nr. 1 der 8. FeststellungsDV. Das trifft jedoch dann nicht zu, wenn die Übernahme der Werte aus der Einkommensteuerbilanz in die Vermögensaufstellung für die Einheitsbewertung nicht möglich ist, weil z.B. in der Einkommensteuerbilanz enthaltene Werte nicht den Teilwert im Abschlußzeitpunkt darstellten; das gilt insbesondere für die sogenannten kurzlebigen Wirtschaftsgüter, für abnutzbare Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens, für die Bewertungsfreiheit in Anspruch genommen worden ist, und für die sogenannten "Eine-Mark-Konten" (vgl. hierzu VStR 26 unter b 2).

c)

Nach dem Gesamtinhalt der Entscheidungsgründe muß davon ausgegangen werden, daß das Verwaltungsgericht angenommen hat, die Wertansätze in einer für Einkommensteuerzwecke erstellten Bilanz seien in jedem Fall auch maßgeblich für die Ermittlung des Einheitswertes und damit bei Anwendung der 8. FeststellungsDV auch für die Ermittlung des Ersatzeinheitswertes. Diese Auffassung ist - wie dargelegt - rechtsirrig. Das Verwaltungsgericht hat deshalb die Bedeutung einer Einkommensteuerbilanz als beweiskräftige Unterlage im Sinne des § 6 Abs. 1 Nr. 1 der 8. FeststellungsDV verkannt und damit Bundesrecht unrichtig angewendet. Auf dieser unrichtigen Rechtsanwendung beruht das angefochtene Urteil auch.

d)

Der Senat hat wiederholt dahin entschieden, daß als beweiskräftige Unterlage solche Urkunden anzusehen sind, die ihrem Inhalt nach aus sich heraus verständlich sind und die Bewertung des Betriebsvermögens ersichtlich machen, ohne der Ergänzung durch andere Beweismittel - insbesondere durch Zeugen - zu bedürfen (Urteile vom 14. Dezember 1967 - BVerwG III C 124.66 - [ZLA 1968, 138 = Buchholz 427.206 § 9 der 6. FeststellungsDV Nr. 3] und vom 3. Juli 1969 - BVerwG III C 108.67 - [Buchholz a.a.O. Nr. 9]). Diese Entscheidungen sind zwar zu § 9 der 6. FeststellungsDV ergangen. Der darin enthaltene Begriff der beweiskräftigen Unterlage unterscheidet sich aber nicht von demselben Begriff, wie er in dem § 6 Abs. 1 Nr. 1 der 8. FeststellungsDV verwendet wird. Unterlagen im Sinne dieser Vorschriften sind nur dann beweiskräftig, wenn sich aus ihnen das Reinvermögen nach den Vorschriften des Bewertungsgesetzes ermitteln oder ablesen läßt. Ablesen läßt es sich dann, wenn die Bilanz nach den Vorschriften des Bewertungsgesetzes erstellt worden ist; ermitteln läßt sich das Reinvermögen aus einer schriftlichen Unterlage, wenn in ihr tatsächliche Angaben enthalten sind, die unter Anwendung der Vorschriften des Bewertungsgesetzes die Berechnung des Reinvermögens zulassen.

Unter diesem rechtlichen Gesichtspunkt hätte das Verwaltungsgericht die seinerzeit dem Finanzamt Hamburg-Mitte-Altstadt vorgelegten Bilanzen überprüfen müssen. Der Kläger hat sowohl vor dem Verwaltungsgericht als auch vor dem Bundesverwaltungsgericht vorgetragen, daß die in der Bilanz ausgewiesenen Werte nicht gemäß den Vorschriften des Bewertungsgesetzes ermittelt worden seien. Er hat schlüssig behauptet, daß die in den Bilanzen enthaltenen Wertangaben für Typen, Maschinen und Mobilien nicht entsprechend den §§ 12, 66 Abs. 1 BewG gemacht worden seien; auf diese Wirtschaftsgüter seien vielmehr Abschreibungen vorgenommen worden, die nach den genannten Vorschriften bei der Ermittlung des Vermögens zum Zwecke der Einheitswertfeststellung nicht hätten vorgenommen werden dürfen.

3.

Das angefochtene Urteil muß nach allem aufgehoben und die Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung an das Verwaltungsgericht zurückverwiesen werden.

Kommt das Verwaltungsgericht zu dem Ergebnis, daß die Bilanzen unter Berücksichtigung obiger Grundsätze nicht als beweiskräftige Unterlagen im Sinne des § 6 Abs. 1 Nr. 1 der 8. FeststellungsDV angesehen werden können, so muß es den Ersatzeinheitswert nach Nr. 2 dieser Vorschrift ermitteln. Die Auffassung des Klägers, daß dann von dem Inhalt der Schadensliste auszugehen sei, die er im Jahre 1942 den damaligen Feststellungsbehörden vorgelegt habe, geht fehl. Die Schadensliste ist keine beweiskräftige Unterlage im Sinne des § 6 Abs. 1 Nr. 1 der 8. FeststellungsDV; dies schon deshalb nicht, weil sie vom Kläger zu einem ganz anderen Zeitpunkt (17. November 1942) "nach bestem Wissen und Gewissen" (vgl. I, 7 - Antrag des Klägers nach der Kriegssachschädenverordnung -) aufgestellt ist und sich aus ihr nicht ergibt, nach welchen Grundsätzen die Wertermittlung der zerstörten Wirtschaftsgüter geschehen ist und wann sie angeschafft wurden; erst in der dem Verwaltungsgericht überreichten Liste hat insoweit der Kläger seine früheren Angaben ergänzt und zum Teil Anschaffungsjahre genannt. Die so zustande gekommene Schadensliste hat keinen größeren Beweiswert als sonstige Bekundungen des Klägers, die ihrerseits nicht geeignet sind, als Grundlage für eine Ermittlung des Ersatzeinheitswertes nach § 6 Abs. 1 Nr. 1 der 8. FeststellungsDV zu dienen. Es bleibt dann nur die Ermittlung des Ersatzeinheitswertes nach Nr. 2 dieser Vorschrift, das heißt unter Zugrundelegung der Vorschriften der 6. FeststellungsDV. Dabei ist § 6 Abs. 2 der 8. FeststellungsDV zu berücksichtigen.

Kommt das Verwaltungsgericht hingegen zu dem Ergebnis, daß die Wertansätze in den Bilanzen nach den Vorschriften des Bewertungsgesetzes gemacht worden sind, so ist die Klage abzuweisen. Das gleiche gilt, wenn die Frage, nach welchen Bewertungsmaßstäben die Bewertung vorgenommen worden ist, nicht geklärt werden kann. Der Kläger muß dann gegen sich gelten lassen, daß eine vom Inhaber eines gewerblichen Unternehmens eingereichte Einkommensteuerbilanz grundsätzlich unter Beachtung der §§ 12, 66 Abs. 1 BewG aufzustellen ist. Feststellungsrechtlich ist deshalb bis zum Beweis des Gegenteils davon auszugehen, daß Einkommensteuerbilanzen nach den Bewertungsmaßstäben des Bewertungsgesetzes erstellt worden sind. Bei Anwendung des § 6 Abs. 1 der 8. FeststellungsDV trifft daher den Kläger die materielle Beweislast dafür, daß das Reinvermögen, das sich aus der Einkommensteuerbilanz ergibt, nicht als Ersatzeinheitswert angesetzt werden kann.

Die Entscheidung über die Kosten des Verfahrens war der Schlußentscheidung vorzubehalten.