Bundesverfassungsgericht
Urt. v. 11.10.2010, Az.: 2 BvR 1710/10
Verfassungsmäßigkeit des Verlustverrechnungsverbots gem. § 23 Abs. 3 S. 8 und 9 Einkommensteuergesetz (EStG); Verlustverrechnungsverbot von als Stillhalter erzielten sonstigen Einkünften mit Verlusten aus Basisgeschäften; Verstoß des Verlustverrechnungsverbots gegen das Gebot der Besteuerung nach der Leistungsfähigkeit
Gericht: BVerfG
Entscheidungsform: Urteil
Datum: 11.10.2010
Referenz: JurionRS 2010, 25401
Aktenzeichen: 2 BvR 1710/10
 

Verfahrensgang:

vorgehend:

FG München - 12.08.2009 - AZ: 1 V 1193/09

BFH - 25.05.2010 - AZ: IX B 179/09

Fundstellen:

BFH/NV 2011, 180-181

DB 2010, 2534-2536

DStR 2010, 2296-2299

DStRE 2010, 1467-1468

DStZ 2011, 11

FR 2011, 85-88

HFR 2011, 89-91

NVwZ-RR 2011, 305-307

StX 2010, 740

Verfahrensgegenstand:

Verfassungsbeschwerde
des Herrn L...
...

  1. 1.

    unmittelbar gegen den Beschluss des Bundesfinanzhofs vom 25. Mai 2010 - IX B 179/09 -,

  2. 2.

    mittelbar gegen § 23 Absatz 3 Sätze 8 und 9 EStG in der für die Veranlagungszeiträume 2002 - 2004 geltenden Fassung und Antrag auf Erlass einer einstweiligen Anordnung

BVerfG, 11.10.2010 - 2 BvR 1710/10

Redaktioneller Leitsatz:

  1. 1.

    Eine ausdrückliche Benennung des als verletzt gerügten Grundrechtsartikels verlangen die Vorschriften
    der §§ 23, 92 BVerfGG nicht.

  2. 2.

    Art. 19 Abs. 4 GG eröffnet den Rechtsweg gegen jede behauptete Verletzung subjektiver Rechte durch ein Verhalten der öffentlichen Gewalt. Gewährleistet wird nicht nur das formelle Recht, die Gerichte anzurufen, sondern auch die Effektivität des Rechtsschutzes.

  3. 3.

    Wirksamer Rechtsschutz bedeutet auch Rechtsschutz innerhalb angemessener Zeit. Daraus folgt, dass gerichtlicher Rechtsschutz namentlich in Eilverfahren so weit wie möglich der Schaffung solcher vollendeten Tatsachen zuvorzukommen hat, die dann, wenn sich eine Maßnahme bei (endgültiger) richterlicher Prüfung als rechtswidrig erweist, nicht mehr rückgängig gemacht werden können.

  4. 4.

    Ernstliche Zweifel sind anzunehmen, wenn bei summarischer Prüfung des Verwaltungsakts neben Umständen, die für die Rechtmäßigkeit sprechen, gewichtige Gründe zutage treten, die Unentschiedenheit oder Unsicherheit in der Beurteilung der Rechtsfragen oder Unsicherheit in der Beurteilung der Tatfragen auslösen. Dies gilt auch für ernstliche Zweifel an der verfassungsrechtlichen Gültigkeit einer dem angefochtenen Verwaltungsakt zugrunde liegenden Norm.
    An die Zweifel hinsichtlich der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Verwaltungsakts sind, wenn die Verfassungswidrigkeit von Normen geltend gemacht wird, keine strengeren Anforderungen zu stellen als im Falle der Geltendmachung fehlerhafter Rechtsanwendung.

  5. 5.

    Eine unbillige und nicht durch überwiegende öffentliche Interessen gebotene Härte liegt vor, wenn durch die Vollziehung der angefochtenen Einkommensteuerbescheide wirtschaftliche Nachteile drohen, die durch eine etwaige spätere Rückzahlung der eingezogenen Beträge nicht ausgeglichen werden oder nur schwer gutzumachen sind, oder wenn die Vollziehung zu einer Gefährdung der wirtschaftlichen Existenz führen würde.

  6. 6.

    Der Grundsatz der Subsidiarität erfordert, dass der Beschwerdeführer über das Gebot der Rechtswegerschöpfung im engeren Sinne hinaus die ihm zur Verfügung stehenden und zumutbaren Möglichkeiten ergreift, um eine Korrektur der geltend gemachten Grundrechtsverletzung zu erwirken. Für Entscheidungen im Verfahren des vorläufigen Rechtsschutzes folgt daraus, dass die Erschöpfung des Rechtswegs im Eilverfahren nicht ohne weiteres ausreicht, um die Zulässigkeit der Verfassungsbeschwerde zu begründen, wenn das Hauptsacheverfahren ausreichende Möglichkeiten bietet, der Grundrechtsverletzung abzuhelfen. Dies ist regelmäßig der Fall, wenn mit der Verfassungsbeschwerde ausschließlich Grundrechtsverletzungen gerügt werden, die sich auf die Hauptsache beziehen.

  7. 7.

    Der Subsidiaritätsgrundsatz soll vor allem sichern, dass durch die umfassende fachgerichtliche Vorprüfung der Beschwerdepunkte dem Bundesverfassungsgericht ein regelmäßig in mehreren Instanzen geprüftes Tatsachenmaterial unterbreitet wird und ihm die Fallanschauung und Rechtsauffassung der Gerichte, insbesondere auch der obersten Bundesgerichte, vermittelt werden; zugleich wird damit der grundgesetzlichen Zuständigkeitsverteilung und Aufgabenzuweisung entsprochen, nach der vorrangig die Fachgerichte Rechtsschutz gegen Verfassungsverletzungen gewähren.

In dem Verfahren
...
hat die 1. Kammer des Zweiten Senats des Bundesverfassungsgerichts
durch
die Richterin Osterloh und
die Richter Mellinghoff, Gerhardt
am 11. Oktober 2010
einstimmig beschlossen:

Tenor:

  1. 1.

    Die Entscheidung des Bundesfinanzhofs vom 25. Mai 2010 - IX B 179/09 - verletzt den Beschwerdeführer in seinem Grundrecht aus Artikel 19 Absatz 4 des Grundgesetzes und wird aufgehoben. Das Verfahren wird an den Bundesfinanzhof zurückverwiesen.

  2. 2.

    Im Übrigen wird die Verfassungsbeschwerde nicht zur Entscheidung angenommen.

  3. 3.

    Damit erledigt sich der Antrag auf Erlass einer einstweiligen Anordnung.

  4. 4.

    Die Bundesrepublik Deutschland hat dem Beschwerdeführer die Hälfte der notwendigen Auslagen für die von ihm erhobene Verfassungsbeschwerde zu erstatten.

Gründe

1

Die Verfassungsbeschwerde betrifft eine Entscheidung des Bundesfinanzhofs im Verfahren des vorläufigen Rechtsschutzes. Mittelbar wendet sich der Beschwerdeführer gegen die Verfassungsmäßigkeit des Verlustverrechnungsverbots gemäß § 23 Abs. 3 Sätze 8 und 9 des Einkommensteuergesetzes - EStG - in der für die Veranlagungszeiträume 2002 bis 2004 geltenden Fassung.

2

I.

1.

Der mit seiner Ehefrau zusammen veranlagte Beschwerdeführer unternahm in den Streitjahren 2002 bis 2004 Stillhaltergeschäfte auf Terminkontrakte und Devisentermingeschäfte. Er erhielt als Stillhalter bei Abschluss des Optionsgeschäfts Prämien und verpflichtete sich im Gegenzug, am festgelegten Fälligkeitstermin bei Ausübung der Option durch den Käufer das Basisgeschäft (Lieferung oder Abnahme des Basiswerts zum festgelegten Preis) durchzuführen oder einen entsprechenden Ausgleich in Geld zu leisten. Er vereinnahmte in den Streitjahren Stillhalterprämien in Höhe von 18.015.940 EUR (2002), 20.466.199 EUR (2003) und 53.096.641 EUR (2004). Die Verluste aus den Basisgeschäften betrugen 9.477.720 EUR (2002), 43.402.481 EUR (2003) sowie 40.459.122 EUR (2004).

3

Das Finanzamt erfasste in den geänderten Einkommensteuerbescheiden für die Veranlagungszeiträume 2002 bis 2004 die Stillhalterprämien als sonstige Einkünfte gemäß § 22 Nr. 3 EStG, ließ aber eine Verrechnung mit den Verlusten aus den privaten Veräußerungsgeschäften (Basisgeschäften) aufgrund des Verlustverrechnungsverbots gemäß § 23 Abs. 3 Sätze 8 und 9 EStG nicht zu, sondern stellte die Verluste nach § 10d EStG gesondert fest. Über die Einsprüche des Beschwerdeführers gegen die Einkommensteuerfestsetzungen sowie gegen die Ablehnung seines Antrags auf abweichende Festsetzung aus Billigkeitsgründen nach § 163 Abgabenordnung (AO) hat das Finanzamt bisher noch nicht entschieden.

4

2.

Den Antrag des Beschwerdeführers auf Aussetzung der Vollziehung der Einkommensteuerbescheide für die Veranlagungszeiträume 2002 bis 2004 lehnte das Finanzamt ab. Auf Antrag des Beschwerdeführers gewährte das Finanzgericht München in seinem Beschluss vom 12. August 2009 - 1 V 1193/09 - (EFG 2009, S. 2035 ff.) teilweise Aussetzung der Vollziehung der Einkommensteuerbescheide für die Jahre 2002 bis 2004 bis einen Monat nach Ergehen einer Einspruchsentscheidung. Es gewährte insoweit Aussetzung der Vollziehung der Steuerfestsetzung, als sich nach einer Verrechnung der vom Beschwerdeführer vereinnahmten Stillhalterprämien mit den Verlusten aus den Basisgeschäften sowie einem Verlustrück- bzw. -vortrag der nicht verrechneten Verluste aus den Basisgeschäften aus dem Jahr 2003 in das Jahr 2002 bzw. 2004 im Ergebnis keine positiven Einkünfte aus den Stillhaltergeschäften mehr ergeben.

5

3.

Auf die hiergegen erhobene Beschwerde des Finanzamts hob der Bundesfinanzhof mit Beschluss vom 25. Mai 2010 - IX B 179/09 - (BFH/NV 2010, S. 1627) den Beschluss des Finanzgerichts auf und lehnte den Antrag, die Vollziehung der Einkommensteuerbescheide für die Jahre 2002 bis 2004 auszusetzen, ab. Nach seiner Auffassung bestehen für die Streitjahre keine ernstlichen Zweifel an der Rechtmäßigkeit der angefochtenen Einkommensteuerbescheide.

6

Es sei entgegen der Auffassung des Finanzgerichts nicht ernstlich zweifelhaft, dass nach § 22 Nr. 3 EStG zu versteuernde Einkünfte aus Stillhalterprämien nicht mit Verlusten aus Basisgeschäften auszugleichen seien. Nach § 23 Abs. 3 Satz 8 EStG dürften Verluste aus privaten Veräußerungsgeschäften nur bis zur Höhe des Gewinns, den der Steuerpflichtige im gleichen Kalenderjahr aus privaten Veräußerungsgeschäften erzielt habe, ausgeglichen werden; sie dürften nicht nach § 10d EStG abgezogen werden. Nach § 23 Abs. 3 Satz 9 EStG minderten die Verluste nach Maßgabe des § 10d EStG jedoch die Einkünfte, die der Steuerpflichtige in dem unmittelbar vorangehenden Veranlagungszeitraum oder in den folgenden Veranlagungszeiträumen aus privaten Veräußerungsgeschäften nach § 23 Abs. 1 EStG erzielt habe oder erziele. Dieser Gesetzeslage widerspreche der angefochtene Beschluss.

7

Eine Umqualifizierung der Einkünfte gemäß § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 oder 4 EStG in solche nach § 22 Nr. 3 EStG in Höhe der vom Steuerpflichtigen im Eröffnungsgeschäft kassierten Stillhalterprämien komme nicht in Betracht. Verluste aus einem Basisgeschäft im Sinne des § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG seien auch nicht durch die Gewährung der Option veranlasst und deshalb nicht als Werbungskosten gemäß § 9 Abs. 1 Satz 2 EStG bei den Einkünften nach § 22 Nr. 3 EStG abziehbar. Zudem hätten Einkünfte aus privaten Veräußerungsgeschäften bereits systematisch Vorrang vor den sonstigen Einkünften, wie sich aus § 22 Nr. 3 EStG explizit ergebe. Daher könne nicht umgekehrt das nach § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 EStG (oder nach § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG) steuerbare Basisgeschäft in den Anwendungsbereich des § 22 Nr. 3 EStG einbezogen werden. Dagegen spreche neben der Subsidiarität des § 22 Nr. 3 EStG gegenüber § 22 Nr. 2 in Verbindung mit § 23 Abs. 1 Satz 1 EStG das von der Rechtsprechung seit jeher zugrunde gelegte systemtragende Trennungsprinzip zwischen Eröffnungs-, Basis- und Gegengeschäft. Zwischen das die Prämienzahlung auslösende Eröffnungsgeschäft (Stillhaltergeschäft) und die erlittenen Verluste trete das Basisgeschäft als eigenständige Erwerbsquelle. Überdies führe die Lösung des Finanzgerichts durch Umqualifizierung der Einkünfte aus den Basisgeschäften in Höhe der vereinnahmten Stillhalterprämien in solche aus § 22 Nr. 3 EStG zu Widersprüchen: Stünden nämlich die Verluste aus allen Basisgeschäften tatsächlich in wirtschaftlichem Zusammenhang mit den Stillhalterprämien, müsste man sie - ohne sie aufzusplitten - auch in vollem Umfang § 22 Nr. 3 EStG zurechnen. Es liege auf der Hand, dass ein derartiges Ergebnis die Systematik des § 22 Nr. 2 und 3 EStG contra legem umkehren würde.

8

Es bestünden auch keine Wertungswidersprüche zum Glattstellungsgeschäft. Ebenso wenig verstoße die Besteuerung der Options- und Termingeschäfte gegen Art. 3 Abs. 1 GG. Vielmehr sei ihr Ergebnis (kein Abzug der im Basisgeschäft erlittenen Verluste bei den Einkünften aus § 22 Nr. 3 EStG) die folgerichtige Ausprägung der Systematik des § 22 Nr. 2 und 3 EStG. Auch die Beschränkung des Verlustausgleichs bei privaten Veräußerungsgeschäften durch § 23 Abs. 3 Sätze 8 und 9 EStG sei verfassungsgemäß. Die Ausprägungen des Trennungsprinzips führten deshalb entgegen der Auffassung der Antragsteller auch nicht zu einer übermäßigen Besteuerung. Im Gegenteil: Anders als noch zur früheren Rechtslage vor Geltung des § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 EStG falle ein durch einen Barausgleich vermittelter Verlust im Basisgeschäft nicht mehr auf der nicht steuerbaren Vermögensebene an, sondern könne im Rahmen der Einkunftsart des § 22 Nr. 2 EStG (private Veräußerungsgeschäfte, § 23 Abs. 1 EStG) ausgeglichen oder abgezogen werden.

9

II.

Mit der am 3. August 2010 beim Bundesverfassungsgericht eingegangenen Verfassungsbeschwerde wendet sich der Beschwerdeführer unmittelbar gegen den am 6. Juli 2010 zugestellten Beschluss des Bundesfinanzhofs und mittelbar gegen das Verlustverrechnungsverbot gemäß § 23 Abs. 3 Sätze 8 und 9 EStG in der für die Veranlagungszeiträume 2002 bis 2004 geltenden Fassung. Er macht geltend, durch diese Hoheitsakte in seinen Grundrechten aus Art. 1 Abs. 1, Art. 3, Art. 12 Abs. 1 GG sowie Art. 14 GG verletzt worden zu sein. Der Beschwerdeführer beantragt, den Beschluss des Bundesfinanzhofs aufzuheben und dem Finanzamt München bis zur Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts über die Verfassungsbeschwerde im Wege der einstweiligen Anordnung nach § 32 BVerfGG aufzugeben, die Steuerbeträge der Jahre 2002 bis 2004, hinsichtlich derer die Aussetzung der Vollziehung beantragt wird, soweit sie noch offen sind, einstweilen nicht fällig zu stellen, hilfsweise Vollstreckungsaufschub zu gewähren.

10

Da in den Streitjahren 2002 bis 2004 die Verluste aus privaten Veräußerungsgeschäften die vereinnahmten Stillhalterprämien im Ergebnis überstiegen, werde durch die Steuerfestsetzung gegen das Gebot der Besteuerung nach der Leistungsfähigkeit verstoßen. Die Besteuerung habe erdrosselnde Wirkung und greife in das grundrechtlich geschützte Existenzminimum ein. Daher sei das Verrechnungsverbot des § 23 Abs. 3 Sätze 8 und 9 EStG einzuschränken, um eine verfassungswidrige Übermaßbesteuerung zu vermeiden. Bis zur Klärung der verfassungsrechtlichen Fragen hinsichtlich der grundrechtlich gebotenen Grenzen des Verlustverrechnungsverbots bestehe ein grundrechtlich verbürgter Anspruch auf Aussetzung der Vollziehung, welcher durch die Entscheidung des Bundesfinanzhofs verletzt worden sei. Ergehe keine einstweilige Anordnung, habe die Verfassungsbeschwerde jedoch später Erfolg, bestehe die Gefahr, dass aufgrund der zwischenzeitlichen Steuererhebung einschließlich Vollstreckungshandlungen die wirtschaftliche Existenz des Beschwerdeführers vernichtet werde. Dagegen entstehe bei einer Aussetzung der Vollziehung für die öffentliche Hand lediglich ein Zinsschaden, der dadurch kompensiert werde, dass bei einer späteren Erhebung auch ein höherer Zinsbetrag wegen des längeren Verzinsungszeitraums beansprucht werden könne.

11

III.

Das Bundesverfassungsgericht hat den Äußerungsberechtigten Gelegenheit zur Stellungnahme gegeben. Von dieser Möglichkeit haben die Bundesregierung und der Bundesfinanzhof Gebrauch gemacht.

12

1.

Zu der Verfassungsbeschwerde hat für die Bundesregierung das Bundesministerium der Finanzen Stellung genommen. Es hat ausgeführt, die Verfassungsbeschwerde sei unbegründet, da die Verlustverrechnungsbeschränkung des § 23 Abs. 3 Sätze 8 und 9 EStG verfassungsgemäß sei. Die angegriffene Entscheidung des Bundesfinanzhofs und seine Rechtsprechung zum Trennungsprinzip bei der Besteuerung von Optionsgeschäften seien auch nicht willkürlich.

13

2.

Der IX. Senat des Bundesfinanzhofs verweist in seiner Stellungnahme auf seinen hier angegriffenen Beschluss, in dem er sich zur Verfassungsmäßigkeit der streitigen Regelung geäußert habe. Der mit der Verfassungsbeschwerde angegriffenen Entscheidung liege das systemtragende Trennungsprinzip zwischen Eröffnungs-, Basis- und Gegengeschäft zugrunde. Dies verhindere, Risiken aus hochspekulativen Geschäften auf die Allgemeinheit zu verlagern.

14

IV.

Die Kammer nimmt die Verfassungsbeschwerde zur Entscheidung an, soweit sie sich gegen den Beschluss des Bundesfinanzhofs wendet, weil dies zur Durchsetzung des Grundrechts des Beschwerdeführers aus Art. 19 Abs. 4 GG angezeigt ist (§ 93a Abs. 2 Buchstabe b BVerfGG). Die Verfassungsbeschwerde ist insoweit zulässig und - in einer die Entscheidungszuständigkeit der Kammer gemäß § 93c Abs. 1 Satz 1 BVerfGG eröffnenden Weise - auch offensichtlich begründet, da der Beschluss des Bundesfinanzhofs den Beschwerdeführer in seinem Grundrecht auf effektiven Rechtsschutz verletzt; die für die Beurteilung maßgeblichen verfassungsrechtlichen Fragen sind durch das Bundesverfassungsgericht bereits geklärt (vgl. BVerfGE 35, 263 <274 f.>; 35, 382 <401 f.>; 93, 1 <13>) (1). Im Übrigen wird die Verfassungsbeschwerde nicht zur Entscheidung angenommen (2).

15

1.

Der mit der Verfassungsbeschwerde angegriffene Beschluss des Bundesfinanzhofs verletzt den Beschwerdeführer in seinem Grundrecht aus Art. 19 Abs. 4 GG und ist nach § 95 Abs. 2 BVerfGG aufzuheben. Die Sache wird an den Bundesfinanzhof zurückverwiesen

16

a)

Der Beschwerdeführer hat zwar nur Art. 1 Abs. 1, Art. 3, Art. 12 Abs. 1 GG sowie Art. 14 GG als verletzt bezeichnet. Das hindert jedoch nicht eine Prüfung des angegriffenen Beschlusses auch am Maßstab des Art. 19 Abs. 4 GG. Der Beschwerdeführer hat den maßgeblichen Sachverhalt vorgetragen und gerügt, der Bundesfinanzhof habe seinen grundrechtlich verbürgten Anspruch auf Aussetzung der Vollziehung verletzt. Damit hat er einen möglichen Verstoß auch gegen die Grundrechtsnorm des Art. 19 Abs. 4 GG dargelegt und dem Begründungserfordernis der §§ 23, 92 BVerfGG genügt. Eine ausdrückliche Benennung des als verletzt gerügten Grundrechtsartikels verlangen diese Vorschriften nicht (vgl. BVerfGE 79, 174 [BVerfG 30.11.1988 - 1 BvR 1301/84]<201>; 84, 366 <369>).

17

b)

Art. 19 Abs. 4 GG eröffnet den Rechtsweg gegen jede behauptete Verletzung subjektiver Rechte durch ein Verhalten der öffentlichen Gewalt. Gewährleistet wird nicht nur das formelle Recht, die Gerichte anzurufen, sondern auch die Effektivität des Rechtsschutzes (vgl. BVerfGE 35, 263 <274>; 35, 382 <401 f.> m.w.N.). Wirksamer Rechtsschutz bedeutet auch Rechtsschutz innerhalb angemessener Zeit. Daraus folgt, dass gerichtlicher Rechtsschutz namentlich in Eilverfahren so weit wie möglich der Schaffung solcher vollendeten Tatsachen zuvorzukommen hat, die dann, wenn sich eine Maßnahme bei (endgültiger) richterlicher Prüfung als rechtswidrig erweist, nicht mehr rückgängig gemacht werden können (vgl. BVerfGE 37, 150 <153>; 65, 1 <70>). Hieraus ergeben sich für die Gerichte Anforderungen an die Auslegung und Anwendung der jeweiligen Gesetzesbestimmungen über den Eilrechtsschutz (vgl. BVerfGE 49, 220 <226>; 77, 275 <284>; 93, 1 <13 f.>).

18

c)

Diesen Anforderungen wird der Beschluss des Bundesfinanzhofs wegen der unzureichenden Abwägung der gegenläufigen Interessen des Beschwerdeführers und des Allgemeinwohls bei der Vollstreckung der Steuerschuld nicht gerecht.

19

aa)

Gemäß § 69 Abs. 3 Satz 1 in Verbindung mit Abs. 2 Satz 2 FGO soll das Gericht die Vollziehung eines angefochtenen Verwaltungsakts ganz oder teilweise aussetzen, wenn ernstliche Zweifel an dessen Rechtmäßigkeit bestehen oder wenn die Vollziehung für den Betroffenen eine unbillige, nicht durch überwiegende öffentliche Interessen gebotene Härte zur Folge hätte. Ernstliche Zweifel sind anzunehmen, wenn bei summarischer Prüfung des Verwaltungsakts neben Umständen, die für die Rechtmäßigkeit sprechen, gewichtige Gründe zutage treten, die Unentschiedenheit oder Unsicherheit in der Beurteilung der Rechtsfragen oder Unsicherheit in der Beurteilung der Tatfragen auslösen. Dies gilt auch für ernstliche Zweifel an der verfassungsrechtlichen Gültigkeit einer dem angefochtenen Verwaltungsakt zugrunde liegenden Norm (ständige Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs, vgl. zum Beispiel BFH BStBl II 2001, S. 411 = BFHE 194, 157 [BFH 15.12.2000 - IX B 128/99]). An die Zweifel hinsichtlich der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Verwaltungsakts sind, wenn die Verfassungswidrigkeit von Normen geltend gemacht wird, keine strengeren Anforderungen zu stellen als im Falle der Geltendmachung fehlerhafter Rechtsanwendung (vgl. BFH BStBl II 1984, S. 454 = BFHE 140, 396 [BFH 10.02.1984 - III B 40/83]).

20

Eine unbillige und nicht durch überwiegende öffentliche Interessen gebotene Härte liegt vor, wenn durch die Vollziehung der angefochtenen Einkommensteuerbescheide wirtschaftliche Nachteile drohen, die durch eine etwaige spätere Rückzahlung der eingezogenen Beträge nicht ausgeglichen werden oder nur schwer gutzumachen sind, oder wenn die Vollziehung zu einer Gefährdung der wirtschaftlichen Existenz führen würde (vgl. BFH, Beschluss vom 5. März 1998 - VII B 36/97 -, BFH/NV 1998, S. 1325 <1328 f.>, m.w.N.). Nach ständiger Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs kommt eine Aussetzung der Vollziehung bei Vorliegen einer unbilligen Härte allerdings nur in Betracht, wenn Zweifel an der Rechtmäßigkeit der angefochtenen Einkommensteuerbescheide nicht ausgeschlossen werden können (vgl. BFH, Beschluss vom 2. November 2004 - XI S 15/04 -, BFH/NV 2005, S. 490 <492>, m.w.N.; Koch, in: Gräber, Kommentar zur FGO, 7. Aufl. 2010, § 69 Rn. 107). Sind Zweifel fast ausgeschlossen, ist eine Aussetzung der Vollziehung selbst dann nicht zulässig, wenn die Vollziehung eine unbillige Härte zur Folge hätte (BFH BStBl II 1968, S. 84 = BFHE 90, 318; BStBl II 1968, S. 538 = BFHE 92, 314 [BFH 19.04.1968 - IV B 3/66]).

21

bb)

In der mit der Verfassungsbeschwerde angegriffenen Entscheidung hat der Bundesfinanzhof seine Prüfung darauf beschränkt, ob das Finanzgericht München ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit der ausgesetzten Einkommensteuerbescheide zu Unrecht bejaht hat. Aufgrund seiner ständigen Rechtsprechung zur grundsätzlichen Trennung der Besteuerung von Options- und Basisgeschäften und zur Verfassungsmäßigkeit des Verlustverrechnungsverbots gemäß § 23 Abs. 3 Sätze 8 und 9 EStG hat er ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit der Steuerfestsetzungen verneint. Nicht in seine Überprüfung miteinbezogen hat er jedoch die Frage, ob eine Aussetzung der Vollziehung nach § 69 Abs. 2 Satz 2 2. Alternative FGO zu gewähren ist, da die Vollziehung für den Beschwerdeführer eine unbillige, nicht durch überwiegende öffentliche Interessen gebotene Härte zur Folge hätte.

22

Diese Prüfung wäre jedoch unter Beachtung des Grundrechts auf effektiven Rechtsschutz (Art. 19 Abs. 4 GG) geboten gewesen, da die Vollstreckung der in den Streitjahren gegen den Beschwerdeführer festgesetzten Einkommensteuer (zuzüglich Solidaritätszuschlag und Zinsen) in Höhe von ca. 50.000.000 EUR bei einem tatsächlich vorhandenen Vermögen von ca. 22.000.000 EUR voraussichtlich zur Insolvenz des Beschwerdeführers führen würde und der dadurch eintretende Schaden bei Rückzahlung der eingezogenen Beträge im Falle des Erfolgs des Einspruchsverfahrens nicht ausgeglichen werden könnte. Die Vollstreckung vor einer Entscheidung des Finanzamts über die angefochtenen Einkommensteuerbescheide ist durch das öffentliche Interesse an dem Einzug der noch nicht bestandskräftig festgesetzten Steuern nicht gerechtfertigt, zumal es das Finanzamt selbst in der Hand hat, durch den Erlass der Einspruchsentscheidung die Aussetzung der Vollziehung - vorerst - zu beenden.

23

Bei der im Aussetzungsverfahren gebotenen summarischen Prüfung sind Zweifel an der Rechtmäßigkeit der Einkommensteuerbescheide 2002 bis 2004 auch nicht völlig ausgeschlossen. Dies ergibt sich bereits aus den Stellungnahmen in der Literatur, die die getrennte Erfassung von Options- und Basisgeschäft bei der Einkommensbesteuerung für verfassungswidrig halten (vgl. Weber-Grellet, in: Schmidt, Kommentar zum EStG, 29. Aufl. 2010, § 20 Rn. 149; Zanzinger, DStR 2010, S. 149 ff.; Hahne/Krause, BB 2008, S. 1101 f.) bzw. Zweifel an der Verfassungsmäßigkeit des Verlustverrechnungsverbots nach § 23 Abs. 3 Sätze 8 und 9 EStG äußern (vgl. Lang, in: Tipke/Lang, Steuerrecht, 20. Aufl. 2010, § 9 Rn. 559; Strahl/Fuhrmann, FR 2003, S. 387 <391>; Dechant, Die Besteuerung privater Veräußerungsgeschäfte in systematischer und verfassungsrechtlicher Hinsicht, 2006, S. 263 ff.). Der Bundesfinanzhof hat diesen - auch vom Beschwerdeführer geltend gemachten - Zweifeln an der Verfassungsmäßigkeit der Besteuerung unter Verkennung der Anforderungen des Art. 19 Abs. 4 GG im Hinblick darauf, dass im summarischen Verfahren des vorläufigen Rechtsschutzes noch keine endgültige Entscheidung zu treffen ist, bei der Abwägung der gegenläufigen Interessen zu wenig Bedeutung beigemessen. Aus diesem Grund ist die Entscheidung des Bundesfinanzhofs aufzuheben und das Verfahren an den Bundesfinanzhof zurückzuverweisen.

24

2.

Im Übrigen wird die Verfassungsbeschwerde nicht zur Entscheidung angenommen, da die Voraussetzungen des § 93a Abs. 2 BVerfGG nicht vorliegen.

25

a)

Der Annahme steht insoweit der Grundsatz der Subsidiarität entgegen, der erfordert, dass der Beschwerdeführer über das Gebot der Rechtswegerschöpfung im engeren Sinne hinaus die ihm zur Verfügung stehenden und zumutbaren Möglichkeiten ergreift, um eine Korrektur der geltend gemachten Grundrechtsverletzung zu erwirken. Für Entscheidungen im Verfahren des vorläufigen Rechtsschutzes folgt daraus, dass die Erschöpfung des Rechtswegs im Eilverfahren nicht ohne weiteres ausreicht, um die Zulässigkeit der Verfassungsbeschwerde zu begründen, wenn das Hauptsacheverfahren ausreichende Möglichkeiten bietet, der Grundrechtsverletzung abzuhelfen. Dies ist regelmäßig der Fall, wenn mit der Verfassungsbeschwerde ausschließlich Grundrechtsverletzungen gerügt werden, die sich auf die Hauptsache beziehen (vgl. BVerfGE 86, 15 [BVerfG 25.03.1992 - 1 BvR 1859/91]<22 f.>). Der Subsidiaritätsgrundsatz soll vor allem sichern, dass durch die umfassende fachgerichtliche Vorprüfung der Beschwerdepunkte dem Bundesverfassungsgericht ein regelmäßig in mehreren Instanzen geprüftes Tatsachenmaterial unterbreitet wird und ihm die Fallanschauung und Rechtsauffassung der Gerichte, insbesondere auch der obersten Bundesgerichte, vermittelt werden; zugleich wird damit der grundgesetzlichen Zuständigkeitsverteilung und Aufgabenzuweisung entsprochen, nach der vorrangig die Fachgerichte Rechtsschutz gegen Verfassungsverletzungen gewähren (vgl. BVerfGE 68, 376 [BVerfG 08.01.1985 - 1 BvR 700/83]<380> m.w.N.).

26

b)

Nach diesen Grundsätzen ist der Beschwerdeführer hinsichtlich der Frage, ob die Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs zur Besteuerung von Stillhaltergeschäften auf Terminkontrakten und Devisentermingeschäfte gegen die Grundrechte aus Art. 1 Abs. 1, Art. 3, Art. 12 Abs. 1 GG sowie Art. 14 GG verstößt, bzw. ob die mittelbar mit der Verfassungsbeschwerde angegriffene Regelung des § 23 Abs. 3 Sätze 8 und 9 EStG in der für die Veranlagungszeiträume 2002 bis 2004 geltenden Fassung verfassungswidrig ist, auf die Erschöpfung des Rechtswegs in der Hauptsache zu verweisen. Die Verfassungsbeschwerde betrifft insoweit ausschließlich Grundrechtsverletzungen, die sich nicht auf die Versagung vorläufigen Rechtsschutzes, sondern auf die Hauptsache beziehen, nämlich auf die Rechtmäßigkeit der Einkommensteuerbescheide, die im Hauptsacheverfahren zu prüfen ist.

27

3.

Mit der Entscheidung erledigt sich der Antrag auf Erlass einer einstweiligen Anordnung (§ 40 Abs. 3 GOBVerfG). Für eine solche Anordnung besteht auch kein Bedürfnis, da mit der Aufhebung des Beschlusses des Bundesfinanzhofs der dem Beschwerdeführer einstweiligen Rechtsschutz gewährende Beschluss des Finanzgerichts München vom 12. August 2009 - 1 V 1193/09 - wieder wirksam wird (vgl. BVerfG, Beschluss der 3. Kammer des Ersten Senats vom 28. September 2009 - 1 BvR 1702/09 -, EuGRZ 2009, S. 653 <658>; Stark, in: Umbach/ Clemens/Dollinger, Bundesverfassungsgerichtsgesetz, Mitarbeiterkommentar, 2. Aufl. 2005, § 95 Rn. 70).

28

4.

Die Entscheidung über die Auslagenerstattung beruht auf § 34a Abs. 2 und Abs. 3 BVerfGG. Dem Beschwerdeführer ist lediglich die Hälfte seiner notwendigen Auslagen zu erstatten, da die Verfassungsbeschwerde nur teilweise Erfolg hat (vgl. BVerfGE 101, 54 <55>; 101, 331 <360>; 103, 142 <143, 163 f.>).

Osterloh
Mellinghoff
Gerhardt

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