Bundesfinanzhof
Urt. v. 05.11.1953, Az.: IV 38/53 U

Die Rb. ist begründet.

Es beruht auf unrichtiger Anwendung des sachlichen Rechts, wenn das Finanzgericht sich für berechtigt hielt, gemäß § 4 Abs. 2 Satz 2 EStG die Zustimmung zur Änderung der Bilanz vom 31. Dezember 1949 zu erteilen. Eine Bilanzänderung kommt nur für die Bewertung von Betriebsvermögensgegenständen in Betracht. Hat sich ein Steuerpflichtiger zunächst für einen von mehreren rechtlich zulässigen Ansätzen durch die Einreichung der Steuererklärung an das Finanzamt entschieden, so kann er später den gewählten Ansatz mit Zustimmung des Finanzamts bzw. des Finanzgerichts durch einen anderen zulässigen Ansatz ersetzen. § 4 Abs. 2 Satz 2 EStG setzt demnach voraus, daß für ein Wirtschaftsgut mehrere Wertansätze rechtlich möglich sind (vgl. Urteile des Reichsfinanzhofs VI A 829/29 vom 17. Juli 1930, Reichssteuerblatt - RStBl. - 1930 S. 633, und VI 620/37 vom 18. November 1937, RStBl. 1938 S. 133). Darum handelt es sich im vorliegenden Fall aber nicht. Vielmehr soll ein Betriebsvorgang, der im Laufe des Wirtschaftsjahres vorgekommen ist, und in der Entnahme von Geldmitteln aus dem Betrieb bestand, rückgängig gemacht werden. Der Vorsteher des Finanzamts weist mit Recht darauf hin, daß der tatsächliche Vorgang der Entnahme nur durch den tatsächlichen Vorgang einer Einlage hätte rückgängig gemacht werden können. Eine Einlage zur Rückgängigmachung der vorangegangenen Entnahme ist bis zum 31. Dezember 1949 unstreitig nicht gemacht worden. Es ist sogar nicht geklärt, ob und wann sie später vorgenommen worden ist. In Wirklichkeit bezieht sich die Zustimmung des Finanzgerichts darauf, daß der Betriebsvorgang der Entnahme, der im Laufe des Jahres 1949 nicht durch eine Einlage rückgängig gemacht wurde, nach Ablauf des Wirtschaftsjahres rückgängig gemacht und buchmäßig auf den 3 1. Dezember 1949 zurückbezogen werden soll. Für einen solchen Vorgang kann das Finanzgericht nicht gemäß § 4 Abs. 2 Satz 2 EStG seine Zustimmung erteilen.

Die Rechtsprechung des Reichsfinanzhofs (vgl. neben dem vom Finanzgericht angeführten Urteil VI A 829/29 vom 17. Juli 1930, RStBl. 1930 S. 633, noch das Urteil I A 21/32 vom 5. Februar 1935, RStBl. 1935 S. 745) hat allerdings unter bestimmten Voraussetzungen zugelassen, daß Vorgänge steuerlich rückwirkend aufgehoben werden können. Der Senat ist in dem zur Veröffentlichung bestimmten Urteil IV 278/53 vom 22. Oktober 1953 der Rechtsprechung des Reichsfinanzhofs beigetreten. Eine Rückgängigmachung ist aber in jedem Fall ausgeschlossen, wenn die Maßnahmen sich bereits steuerlich ausgewirkt haben. Das Finanzgericht irrt, wenn es ausführt, die Maßnahme habe sich steuerlich nicht ausgewirkt, weil durch das angefochtene Urteil die Veranlagungen für II/1948 und 1949 aufgehoben würden. Es unterscheidet dabei nicht zwischen der Entstehung des Steueranspruches und der Veranlagung. Die Einkommensteuerschuld für 1949 entstand mit Ablauf des Kalenderjahres 1949 (§ 3 Abs. 5 Ziff. 1 Buchst. c des Steueranpassungsgesetzes); der Zeitpunkt der Veranlagung oder der Fälligkeit spielte dabei keine Rolle (§ 3 Abs. 2 des Steueranpassungsgesetzes). Ob dem Bg. die Vergünstigung des § 32a EStG 1949 zusteht, muß demnach nach den Verhältnissen vom 3 1. Dezember 1949 entschieden werden, Haben zu diesem Zeitpunkt die Entnahmen im Jahre 1949 die Grenze von 15.000,00 DM überstiegen, so entfällt damit die Anwendbarkeit des § 32a EStG. Die Entnahmen haben sich dann insoweit für 1949 steuerlich ausgewirkt; eine spätere Rückgängigmachung mit steuerlicher Wirkung ist nicht möglich.

Die Folgerungen, die das Finanzgericht aus dem Umstand ziehen will, daß § 32a durch das am 10. August 1949 bekanntgegebene Gesetz vom 20. April 1949 rückwirkend ab 1. Januar 1949 eingeführt wurde, können nicht anerkannt werden. Steuerpflichtige, die § 32a EStG in Anspruch nehmen wollten, hatten bis zum Ablauf des Kalenderjahres 1949 Zeit, sich darauf einzustellen. Überschritten die Entnahmen die Grenze von 15.000,00 DM, so konnten sie bis zum 31. Dezember 1949 die Entnahmen durch Einlagen entsprechend herabmindern. Von dieser Möglichkeit haben viele Steuerpflichtige Gebrauch gemacht. Wenn das Finanzgericht darüber hinaus einem Steuerpflichtigen die Möglichkeit geben will, Vorgänge steuerlich rückwirkend aufzuheben, wenn das Finanzamt später einen Vorgang steuerlich anders beurteilt als der Steuerpflichtige es zuvor getan hatte, so findet diese Auffassung im Gesetz keine Stütze. Sie würde in der Verallgemeinerung das Besteuerungsverfahren in seinen Grundlagen erschüttern und wäre auch mit den Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung unvereinbar, wonach im allgemeinen Betriebsvorgänge in dem Wirtschaftsjahr sich auswirken, in dem sie vorkommen (vgl. auch das Urteil des Reichsfinanzhofs VI A 601/30 vom 25. Februar 1931, RStBl. 1931 S. 526). Daß die vom Finanzgericht vertretene Auffassung etwa durch die Grundsätze von Treu und Glauben geboten sei, kann nicht anerkannt werden.

Nach allem kommt es nur auf die Frage an, ob die Darlehen im Rahmen des Betriebs oder privat gegeben wurden. Das Finanzgericht durfte darum diese Frage nicht offenlassen.

Die nicht spruchreife Sache wird an das Finanzgericht zurückverwiesen, damit es entscheidet, ob der Bg. seinen Söhnen die Darlehen vorwiegend aus betrieblichen oder privaten Erwägungen gegeben hat.