Bundesfinanzhof
v. 10.06.1952, Az.: IV 42/51 U

Die Rechtsbeschwerde (Rb.) ist nicht begründet.

Das Finanzgericht ist von folgenden Erwägungen ausgegangen: Nach § 12 Ziff. 2 EStG seien alle Zuwendungen zu Unterhaltszwecken an gesetzlich unterhaltsberechtigte Personen vom Abzug ausgeschlossen, auch wenn die Leistungen auf einer besonderen Vereinbarung beruhen. Damit entfalle die Anwendung des § 10 Abs. 1 Ziff. 1 EStG in bezug auf die Abzugsfähigkeit von Renten und dauernden Lasten. Die an die frühere Ehefrau gezahlte Rente sei als Zuwendung an eine gesetzlich unterhaltsberechtigte Person im Sinne vom § 12 Ziff. 2 EStG anzusehen. Es komme nicht darauf an, ob subjektiv die Voraussetzungen für einen Unterhaltsanspruch gegeben seien, entscheidend sei, ob die Bedachte objektiv zu den gesetzlich unterhaltsberechtigten Personen gehöre, ohne Rücksicht darauf, ob sie im Einzelfall Unterhalt verlangen könne. Das müsse in Übereinstimmung mit der bisherigen Rechtsprechung bejaht werden. Zwar habe sich bezüglich der Unterhaltsgewährung durch das hier in Betracht kommende Ehegesetz vom 6. Juli 1938 gegenüber dem auf dem Verschuldensprinzip beruhenden BGB die Rechtslage vielfach geändert, nach dem hier in Betracht kommenden § 69 Abs. 2 des Ehegesetzes müsse aber auch die Ehefrau zu den gesetzlich unterhaltsberechtigten Personen gerechnet werden. Nach dieser Vorschrift sei bei fehlendem Schuldausspruch Unterhalt von dem zu gewähren, der die Scheidung beantragt hat, wenn und soweit dies mit Rücksicht auf die Bedürfnisse und die Vermögens- und Erwerbsverhältnisse der geschiedenen Ehegatten und der nach § 71 unterhaltsverpflichteten Verwandten des Berechtigten der Billigkeit entspreche. Damit scheide die geschiedene Ehefrau nicht aus dem Kreis der gesetzlich unterhaltsberechtigten Personen aus. Maßgebend sei das Bestehen familienrechtlicher Beziehungen, auf Grund derer ein gesetzlicher Unterhaltsanspruch gegeben sein könne. Einkommensteuerlich sei es belanglos, ob der Empfänger bedürftig sei, oder gegen andere Verwandte ein Anspruch auf Unterhalt bestände; auch wenn unter Umständen der Zivilrichter in Höhe von 9 000 RM eine Rente nicht zugesprochen hätte, könne das an der Tatsache nichts ändern, daß der möglicherweise gegebene Unterhaltsanspruch vom Gesetz wegen des früheren Familienbandes zugebilligt werde. Es handle sich um Unterhaltszuwendungen innerhalb des Kreises, für den im Grundsatz eine gesetzliche Unterhaltspflicht begründet sei. Danach zahle der Bf. die Rente an eine gesetzlich unterhaltsberechtigte Person mit der Folge, daß der Abzug nach § 12 Ziff. 2 EStG zu versagen sei. Bei dieser Beurteilung komme es darauf, ob die Verpflichtungserklärung in notarieller Form beurkundet sei, nicht an; auch eine Nachholung könne einen Abzug nicht herbeiführen. Es sei auch ohne Bedeutung, ob Verwandte der Empfängerin vorhanden seien, die Unterhalt gewähren müßten (§§ 69 Abs. 2, 71 des Ehegesetzes), abgesehen davon, daß nur unterhaltspflichtige Verwandte in Betracht kommen, eine Voraussetzung, die bei der Schwester und deren Kindern nicht vorliege.

Wenn der Bf. die Rente als unangemessen hoch bezeichne, so sei dieser Einwand nicht durchschlagend. Es komme nur auf die objektive Unterhaltsverpflichtung an, nicht aber auf die Angemessenheit der Rente. Auch Zuwendungen, die über das hinausgingen, was ein Empfänger nach bürgerlichem Recht zu beanspruchen habe, seien solche an gesetzlich unterhaltsberechtigte Personen. Eine andere Beurteilung könne auch aus dem Urteil des Reichsfinanzhofs IV 130/41 vom 31. Juli 1941 (Reichssteuerblatt - RStBl. - 1941 S. 861, Grundwerk zur Steuerrechtsprechung in Karteiform - GW-StRK - II S. 381) nicht hergeleitet werden. Der Satz, "Soweit darüber hinaus der Bf. sich bindend zur Unterhaltsleistung verpflichtet hat, handelt es sich für ihn um nach § 10 Abs. 1 Ziff. 1 EStG abzugsfähige Renten oder dauernde Lasten", beziehe sich nicht auf die Höhe der Zuwendungen in dem Sinne, daß ein Teil als nach § 10 Abs. 1 Ziff. 1 a.a.O. abzugsfähig, ein Teil nach § 12 EStG als nicht abziehbar anzuerkennen sei, es solle vielmehr nur zum Ausdruck kommen, daß § 10 EStG Anwendung finde, wenn es sich nicht um einen auf der Unterhaltsverpflichtung beruhenden, sondern einen hiervon verschiedenen besonderen Verpflichtungsgrund handle. Eine andere Auslegung würde der ständigen Rechtsprechung des Reichsfinanzhofs widersprechen.

Diesen Ausführungen ist beizutreten; sie stellen eine zutreffende Auslegung der einschlägigen Gesetzesvorschriften dar.

Die vom Bf. gegen die Rechtsprechung des Reichsfinanzhofs vorgetragenen Bedenken sind nicht geeignet, von ihr abzuweichen. Es ist zwar zutreffend, daß der größte Teil der Entscheidungen des Reichsfinanzhofs unter der Geltung des Ehescheidungsrechts des BGB ergangen ist, und daß durch das für den Streitfall maßgebende Ehegesetz von 1938 und das zur Zeit geltende Ehegesetz vom 20. Februar 1946 (Amtsblatt des Kontrollrats S. 77) wesentliche Änderungen stattgefunden haben; der Reichsfinanzhof ist aber auch nach Ergehen des Gesetzes von 1938 im Grundsatz bei der früheren Auslegung des § 12 Ziff. 2 EStG verblieben (siehe Urteil des Reichsfinanzhofs IV 130/41 vom 31. Juli 1941, RStBl. 1941 S. 861, GW-StRK II S. 381). Er hat seine Auffassung, bei der Anwendung des § 12 Abs. 2 EStG komme es nur auf die objektive Unterhaltspflicht an und nicht darauf, ob im Einzelfall die persönlichen Voraussetzungen des Eintritts der Unterhaltspflicht (Bedürftigkeit) vorliegen, daraus hergeleitet, daß im Einkommensteuergesetz 1925 (§ 18 Abs. 1 Nr. 2) der Unterhalt an Familienangehörige als private, vom Einkommen nicht abzugsfähige Ausgabe behandelt ist, und es den Steuerbehörden weder zustehe noch zuzumuten sei, bei Gewährung solcher Zuwendungen im einzelnen Fall nachzuprüfen, ob und inwieweit sie bürgerlich-rechtlich aus gesetzlicher Unterhaltspflicht gerichtlich beansprucht werden könnten. Trotz dieser Rechtsprechung haben sowohl das Einkommensteuergesetz 1934 wie seine späteren Fassungen den diesbezüglichen Vorschriften im § 10 Abs. 1 Ziff. 1 und § 12 Ziff. 2 keinen anderen Inhalt gegeben; das hätte aber geschehen müssen, wenn hätte zum Ausdruck gebracht werden sollen, daß Zuwendungen an gesetzlich unterhaltsberechtigte Personen nur dann nicht vom steuerpflichtigen Einkommen abzugsfähig sein sollten, wenn im einzelnen Fall ein Anspruch auf Unterhalt bürgerlich-rechtlich erzwungen werden könne. Angesichts des Inhalts der jetzt maßgebenden Vorschriften muß davon ausgegangen werden, daß Zuwendungen, auch wenn sie auf einer besonderen Vereinbarung beruhen, an gesetzlich unterhaltsberechtigte Personen nicht abgesetzt werden können. Die Fassung des Gesetzes, die allgemein von Zuwendungen an unterhaltsberechtigte Personen spricht, zwingt zu der Auslegung, daß nicht abzugsfähige Ausgaben im Sinne von § 12 EStG stets dann gegeben sind, wenn es sich um Zuwendungen innerhalb des Personenkreises handelt, in dem nach bürgerlichem Recht objektiv (im Grundsatz) eine gesetzliche Unterhaltspflicht begründet ist. Unerheblich ist es, ob die Zuwendungen in einem besonderen privatrechtlichen Verpflichtungsakt bestimmt sind. Nur dann können Zuwendungen an gesetzlich unterhaltsberechtigte Personen abzugsfähig sein, wenn sie nicht auf verwandtschaftlichen oder familienrechtlichen Beziehungen, sondern auf besonderen Verpflichtungsgründen beruhen, die außerhalb dieser Beziehungen vorwiegend auf geschäftlichem Gebiete liegen, d.h. Betriebsausgaben oder Werbungskosten sind, Nur in diesem Sinne ist auch der Satz der Entscheidung des Reichsfinanzhofs IV 130/41 "Soweit darüber hinaus usw." zu verstehen, wie das auch in der Vorentscheidung zutreffend dargetan ist. Hieraus folgt des weiteren, daß eine Vorabentscheidung über die Form des Rentenversprechens nicht in Betracht kommt, ganz abgesehen davon, daß solche nach § 284 Abs. 2 der Reichsabgabenordnung (AO) zulässigen Teil- oder Zwischenentscheidungen nur für das Berufungsverfahren vorgesehen sind; im Rechtsbeschwerdeverfahren sind sie nach § 298 Abs. 1 AO nicht möglich.

Die Anwendung dieser Grundsätze auf den vorliegenden Fall setzt voraus, daß nach bürgerlichem Recht das Bestehen einer objektiven Unterhaltspflicht zu bejahen ist. Für das Einkommensteuerrecht wäre eine eindeutige Lösung gegeben, wenn im Zivilrecht bei bestimmten persönlichen Beziehungen in jedem Falle vom Gesetz eine Unterhaltspflicht ausgesprochen wäre. Das ist jedoch ohne wesentliche Einschränkungen nur geschehen, soweit für eigene eheliche oder uneheliche Kinder zu sorgen ist. Im übrigen kommt es nach dem BGB und bei geschiedenen Ehegatten nach dem hier maßgebenden Ehegesetz von 1938 darauf an, ob es der Einzelfall rechtfertigt, einem Beteiligten eine Unterhaltspflicht aufzuerlegen. Abgesehen von den Fällen, in denen ein Ehegatte für schuldig erklärt ist, hat das Ehegesetz von 1938 eine Unterhaltspflicht vorgeschrieben, wenn die Voraussetzungen der §§ 68, 69 des Ehegesetzes vorliegen, d.h. wenn bei beiderseitigem Verschulden oder bei Scheidung ohne Schuldausspruch eine Unterhaltsgewährung angemessen erscheint. Die Ehe des Bf. ist nach §55 des Ehegesetzes auf sein Verlangen ohne Schuldausspruch geschieden. § 69 Abs. 2 a.a.O. legt in diesem Falle dem, der die Scheidung verlangt hat, eine Unterhaltspflicht auf, wenn und soweit dies mit Rücksicht auf die Bedürfnisse und die Vermögens- und Erwerbsverhältnisse der geschiedenen Ehegatten und der nach § 71 unterhaltspflichtigen Verwandten des Berechtigten der Billigkeit entspricht. Der Bf. ist der Meinung, daß die hierin zum Ausdruck gebrachten subjektiven Momente nicht unbeachtet bleiben können, und daß, da nach seiner Auffassung die Verhältnisse so liegen, daß der Bf. nach dem Ehegesetz nicht unterhaltspflichtig sei, die Ehefrau aus dem Kreise der objektiv unterhaltspflichtigen Personen ausscheide. Dieser Auffassung kann nicht gefolgt werden. Es ist richtig, daß nach § 69 Abs. 2 des Ehegesetzes nur in bedingtem Umfange eine Unterhaltspflicht in Betracht kommt; das war aber, wenn auch unter anderen Voraussetzungen, ebenso nach den Vorschriften des BGB der Fall. Nach § 1578 BGB hatte selbst der allein für schuldig erklärte Ehemann nur insoweit Unterhalt zu gewähren, als die Ehefrau ihn nicht aus den Einkünften ihres Vermögens und nach den jeweiligen Lebensverhältnissen aus dem Erwerb zumutbarer Arbeit bestreiten konnte; auch hier war Bedürftigkeit des unschuldigen Ehegatten Voraussetzung des Unterhaltsanspruchs. Eine im wesentlichen gleiche Regelung ist auch in den §§ 66, 67 des Ehegesetzes getroffen. Auch der nach § 69 Abs. 2 des Ehegesetzes zu gewährende Unterhalt ist im Grundsatz vom Gesetz auferlegt. Diese dem Ehegatten, der die Scheidung beantragt hat, auferlegte Unterhaltsverpflichtung beruht auf den durch die frühere Ehe herbeigeführten familienrechtlichen Beziehungen, die durch Scheidung zwar aufgelöst sind, aber in bezug auf die Unterhaltspflicht noch Auswirkungen haben. Steuerlich gelten zudem nach § 10 Ziff. 2 des Steueranpassungsgesetzes (StAnpG) die Ehegatten als Angehörige, auch wenn die Ehe nicht mehr besteht. Dem Grundsatz nach besteht auch nach § 69 Abs. 2 des Ehegesetzes eine gesetzliche Unterhaltspflicht des Ehegatten, der die Scheidung begehrt hat. Die in der Vorschrift vorgesehenen subjektiven Verhältnisse sind nicht anders zu würdigen, als es in den Fällen zu geschehen hat, in denen ein allein oder überwiegend schuldiger Teil nach den §§ 66, 67 des Ehegesetzes zum Unterhalt herangezogen werden kann. Nach dem Vorbringen des Bf. würde nur durch einen die Voraussetzungen des § 69 Abs. 2 des Ehegesetzes bejahenden Richterspruch eine Unterhaltsverpflichtung bestimmt mit der Maßgabe, daß die hiernach zu leistenden Beträge nach § 12 Ziff. 2 EStG nicht abzugsfähig wären. Diese Auffassung verkennt aber, daß auch in diesem Falle die Unterhaltspflicht im Grunde nicht auf dem richterlichen Urteil beruht, sondern ihre Grundlage im Gesetz hat. Der Richter spricht nur aus, daß dessen Voraussetzungen im einzelnen Falle vorliegen. An der Tatsache, daß die Unterhaltspflicht an sich, wenn auch mit Einschränkungen auf dem Gesetz, und zwar kraft der fortwirkenden familienrechtlichen Beziehungen zwischen den früheren Ehegatten beruht, wird auch durch den Richterspruch nichts geändert.

Eine andere Beurteilung ist auch in den Fällen nicht angängig, wenn, wie hier, der Unterhalt ohne richterliches Urteil auf einer Vereinbarung oder einseitigen Erklärung beruht. Wenn die Beteiligten in nach § 80 des Ehegesetzes 1938 zulässiger Weise vor oder nach der rechtskräftigen Scheidung Vereinbarungen über die Unterhaltspflicht treffen, so geschieht das regelmäßig, weil sie, wenn eine solche Regelung nicht erfolgen würde, damit rechnen, daß ein gerichtliches Urteil etwa in gleicher Weise ergehen würde. Auch in diesen Fällen kann den Steuerbehörden nicht zugemutet werden, eine maßgebliche Regelung zu treffen. Die bisherige Rechtsprechung hat deshalb auch mit Recht bei gütlichen Abmachungen angenommen, es sei von der Rechtslage auszugehen, mit der die Beteiligten gerechnet haben und rechnen konnten. Es ist entscheidend, daß geleistet wird, und daß der Leistende das vergütet, was ihm der Richter auferlegen würde. Bei tatsächlicher Unterhaltsgewährung ohne Urteilsspruch wird daher ebenso einer Unterhaltspflicht genügt, wie in den Fällen, in denen diese vom Richter ausgesprochen wird, soweit nur nach dem Gesetz im Grundsatz eine Unterhaltspflicht besteht. Der Sachverhalt und insbesondere die Erklärung des Bf. vom 11. Oktober 1944 lassen keinen Zweifel darüber aufkommen, daß die Rente mit Rücksicht auf die Ehescheidung und die den Bf. nach § 69 Abs. 2 des Ehegesetzes treffende grundsätzliche Unterhaltspflicht gezahlt wird. Daß es dann auf die subjektiven Voraussetzungen nicht ankommt, ist bereits dargetan. Wenn der Bf. vorträgt, diese hätten nicht vorgelegen, so ist das auf die einkommensteuerliche Behandlung ohne Einfluß. Es spricht aber zudem nach den eigenen Ausführungen des Bf. nichts dafür, daß auch ein Richter nicht eine Rente etwa in gleicher Höhe zugesprochen hätte. Der Bf. bestreitet das zwar; wenn er aber zugleich darauf hinweist (siehe Schriftsatz vom 12. August 1950), er sei zur Zeit der Rentenzusage ein "reicher Mann" gewesen und habe sich "in glänzenden wirtschaftlichen Verhältnissen" befunden, so ist das widerspruchsvoll. Bei dem damaligen anscheinend nicht unerheblichen Auslandsvermögen besteht kein Anlaß für die Annahme, daß für den Fall eines gerichtlichen Verfahrens auf keine oder eine wesentlich geringere Rente erkannt worden wäre. Daß eine Verpflichtung von nach § 71 des Ehegesetzes unterhaltspflichtigen Verwandten nicht in Betracht kommt, hat die Vorentscheidung ebenfalls zutreffend hervorgehoben.

Die gleiche Beurteilung müßte aber steuerlich auch dann Platz greifen, wenn die Steuerbehörden eine Unterhaltspflicht annehmen, wo unter Umständen ein Richter nicht verurteilen würde. Gerade in diesen Fällen zeigt es sich, daß es steuerlich nur auf die objektive Unterhaltspflicht ankommen kann, da den Steuerbehörden andernfalls eine Entscheidung über Rechtsverhältnisse zugemutet würde, für die sie nicht zuständig sind, und bezüglich derer ihnen auch nicht immer die erforderlichen Unterlagen zur Verfügung stehen. Die Steuerbehörden würden zudem in die Lage versetzt, nach bürgerlichen Rechtsvorschriften über die Angemessenheit von Renten zu entscheiden, die im Rahmen von § 33 EStG unter Umständen verneint werden müßte, da das, was nach dieser Vorschrift notwendig und angemessen ist, allein nach Steuerrecht beurteilt werden muß. Bei unbilligen Ergebnissen wird der Geber in der Lage sein, durch Zurückhaltung der Unterhaltsleistung eine Feststellung des Richters zu erreichen, ob und inwieweit eine Unterhaltspflicht besteht. An dieses Urteil haben sich dann auch die Steuerbehörden zu halten. Solange ein solches jedoch nicht vorliegt, genügt es für die Ausschaltung des § 10 Abs. 1 Ziff. 1 EStG, wenn feststeht, daß zwischen den im einzelnen Fall in Betracht kommenden Personen eine objektive, auf Gesetz beruhende Unterhaltspflicht besteht. Eine solche ist zwischen dem Bf. und seiner Ehefrau gegeben. Ein Abzug der Rente nach § 12 Ziff. 2 EStG ist deshalb nicht zulässig.

Ohne Rechtsirrtum hat das Finanzgericht auch eine Steuerermäßigung nach § 33 EStG versagt. Dem Grunde nach liegen zwar die Voraussetzungen dieser Vorschrift vor, bezüglich der Höhe überschreitet der vom Bf. zugesagte Betrag jedoch das Maß dessen, was nach dem Zweck der Gesetzesvorschrift als notwendig anzusehen ist. Die vom Gesetz geforderte Außergewöhnlichkeit und Zwangsläufigkeit bezieht sich nicht nur auf die seine Anwendung an sich begründenden Tatbestände, sondern auch auf die Höhe der getätigten Aufwendungen. Diese können mit Rücksicht auf die steuerliche Gleichmäßigkeit und soziale Gerechtigkeit nur insoweit berücksichtigt werden, als sie im Rahmen der steuerlichen Leistungsfähigkeit als angemessen und notwendig anzusehen sind. Im anderen Falle müßten stets die gesamten Aufwendungen steuerlich anerkannt werden. Das widerspricht aber dem Zweck dieser Vorschrift, die nur Milderungen für die sonst nicht abzugsfähigen Ausgaben herbeiführen will. Es gelten die Grundsätze, die der Senat in der Entscheidung IV 444/51 vom 29. Mai 1952 (Bundessteuerblatt - BStBl. - 1952 III S. 188) zum Ausdruck gebracht hat. Aus diesen Erwägungen ist auch der Senat von der Rechtsprechung des Reichsfinanzhofs abgewichen, der gerichtlich anerkannte Renten in der Regel als zwangsläufig geleistet ansah (siehe die zur Veröffentlichung vorgesehene Entscheidung des Bundesfinanzhofs IV 335/51 vom 27. März 1952). Aus den auf Grund kontradiktorischer Verhandlung ergangenen Urteilen - bei Versäumnisurteilen ist das noch augenscheinlicher - die Zwangsläufigkeit in bezug auf die Höhe der anzuerkennenden Renten allgemein herzuleiten, erscheint bereits deshalb nicht bedenkenfrei, weil infolge des Parteibetriebes auf die von dem Unterhaltsverpflichteten angebotene Rente auch dann erkannt wird, wenn sie höher ist als der Betrag, den das Gericht zuerkennen würde, wenn der Verpflichtete zu keiner oder einer niedrigeren Zahlung bereit ist. Des weiteren ist kein triftiger Grund für die unterschiedliche Behandlung der durch gerichtliche Erkenntnisse festgesetzten Renten und der auf anderen Rechtstiteln beruhenden erkennbar. Denn die Verpflichtung, der Zwang, ist in allen Fällen grundsätzlich gleich, man mag unter Umständen einen graduellen Unterschied anerkennen. Ebenso hat die Tatsache, daß es sich im einen Falle um vollstreckbare Urteile handelt, in den anderen Fällen diese erst herbeigeführt werden muß, nur zeitliche Bedeutung; bei Vergleichen, Vereinbarungen oder auch einseitigen Erklärungen in Urkunden, in denen sich der Steuerpflichtige (Stpfl.) der sofortigen Zwangsvollstreckung unterwirft, ist auch dieser Zeitunterschied ohne nennenswerte Bedeutung. Weder der aus dem gerichtlichen Urteil herzuleitende Zwang zur Zahlung noch dessen Vollstreckbarkeit ermöglichen an sich ein bindendes Urteil darüber, ob die in den gerichtlichen Erkenntnissen festgesetzten Renten mehr der Angemessenheit entsprechen als die in anderen Rechtstiteln beurkundeten. Es besteht auch kein berechtigter Anlaß für die Annahme, daß die Abweichung von der früheren Rechtsprechung des Reichsfinanzhofs zu einer ungerechteren Behandlung führt. Eher ist das Gegenteil der Fall. Gerade die Berücksichtigung der Verschiedenartigkeit der Rechtstitel hat eine ungleichmäßige Behandlung hinsichtlich der Höhe der zu gewährenden Steuerermäßigung gefördert. Das kann nur vermieden werden, wenn der Sinn des steuerlichen Begriffes der Zwangsläufigkeit nicht allein darin erblickt wird, daß die Renten auf rechtlich erzwingbaren Titeln beruhen, sondern daß bezüglich der Höhe der zu gewährenden Steuerermäßigung nur die Aufwendungen im Sinne des § 33 EStG zwangsläufig sind, die nach einer alle Umstände des Falles berücksichtigenden Beurteilung im Rahmen der steuerlichen Leistungsfähigkeit notwendig und angemessen sind, und zwar ohne Rücksicht darauf, was in Urteilen, Vereinbarungen, Erklärungen aus anderen, vielfach nicht festzustellenden Gründen festgestellt, erklärt oder vereinbart ist. Nur auf diese Weise ist im Grundsatz eine gleichmäßige Behandlung aller Stpfl. gewährleistet. Die in den Richtlinien enthaltene Regelung ist kein Milderungserlaß, sie stellt vielmehr nur eine auf der früheren Rechtsprechung beruhende Auslegungsregel und damit eine die Gerichte nicht bindende Verwaltungsanweisung dar.

Es kann auch zumindest zweifelhaft sein, ob sich die im § 51 Abs. 2 EStDV gegebene Erläuterung, nach der eine Belastung zwangsläufig ist, wenn sich ihr der Stpfl. aus tatsächlichen, rechtlichen oder sittlichen Gründen nicht entziehen kann, nicht nur auf die Anwendung des § 33 EStG dem Grunde nach beziehen soll; das Nebeneinanderstellen der rechtlichen und sittlichen Gründe spricht dafür.

Auch nachstehender Gesichtspunkt wird zu Raum kommen können. Wie in anderen Fällen das Steuerrecht auf Grund der ihm eigenen wirtschaftlichen Betrachtungsweise bürgerlichen Rechtsbegriffen einen anderen Inhalt zu geben gezwungen ist, z.B. bei dem Begriff Eigentum, so gilt das auch für den Begriff der Zwangsläufigkeit; auch hier ist nicht entscheidend, was bürgerlich-rechtlich für angemessen angesehen wird, sondern was auf Grund einer alle Umstände berücksichtigenden wirtschaftlichen Betrachtungsweise unter Beachtung der steuerlichen Leistungsfähigkeit und des Grundsatzes der gleichmäßigen Heranziehung aller Stpfl. zu den öffentlichen Abgaben notwendig und angemessen ist. In vielen Fällen werden sich steuerlich und bürgerlich-rechtlich die Ergebnisse decken; sie werden aber besonders dann auseinandergehen, wenn es sich um Pflichtige mit hohen Einkünften oder großem Vermögen handelt.

Die im Schrifttum geforderte allgemeine Anerkennung der gerichtlich festgesetzten Rente kann nicht stattfinden.

Hieraus ergibt sich, daß auch die vom Bf. versprochene Rente bezüglich ihrer Höhe nicht für eine Ermäßigung maßgebend sein kann. Gerade der wiederholt vom Bf. erhobene Einwand, die Rente sei unangemessen hoch, zeigt, welche unmaßgebliche Bedeutung der in der Erklärung vom 11. Oktober 1944 festgelegten Rente beizumessen ist. So wenig die in dieser Erklärung angegebene Rente als Maßstab für die zu gewährende Steuerermäßigung verwendbar ist, so wenig würde auch eine notarielle Beurkundung der Verpflichtung eine andere Würdigung erfahren können. Es darf zudem bei der Höhe der zu gewährenden Ermäßigung nicht außer acht gelassen werden, daß nach der Systematik des Einkommensteuergesetzes nicht alle für den Unterhalt an sich erforderlichen Aufwendungen steuerlich anzuerkennen sind. Dieser Gedanke kommt bei der im § 32 EStG gewährten Ermäßigung für Ehefrau und Kinder zum Ausdruck. Wenn auch die für diese nach dieser Vorschrift allgemein zu berücksichtigenden Beträge für die zu gewährende Steuerermäßigung nicht maßgebend sein können, so wird der Bestimmung doch entnommen werden müssen, daß der Gesetzgeber nur einen Teil der tatsächlich notwendigen Lebenshaltungskosten steuerlich berücksichtigt wissen will. Schließlich ist auch dem Umstande Rechnung zu tragen, daß letzten Endes jede einem Stpfl. gewährte Minderung seiner an sich gegebenen steuerlichen Belastung von der Allgemeinheit zu tragen ist.

Der hiernach unter Beachtung der in dem Urteil IV 444/51 aufgeführten Grundsätze zu bestimmende Betrag stellt keinen Verstoß gegen die dem Gesetz entsprechende und vom Obersten Finanzgerichtshof in der Entscheidung IV 52/50 vom 4. Juli 1950 (Steuerrechtskartei, EStG § 33 Rechtspr. 3) zum Ausdruck gebrachte Auffassung dar, nach der bei Anerkennung einer zwangsläufigen außergewöhnlichen Belastung für ein Ermessen der Steuerbehörden kein Raum ist. Wird das Vorliegen einer solchen Belastung dem Grunde nach bejaht, so besagt das nicht, daß alle tatsächlichen Aufwendungen ohne weiteres der Steuerermäßigung nach Maßgabe des § 51 EStDV zugrunde zu legen sind. Vielmehr können nur die unter Würdigung aller Umstände notwendigen und angemessenen Beträge berücksichtigt werden. Diese Beurteilung entspricht dem Gesetz, nach dem die Berücksichtigung der außergewöhnlichen Belastung durch eine "Steuerermäßigung" stattzufinden hat, nicht aber durch einen Abzug der Aufwendungen. Der hiernach zu bestimmende Betrag ist dann allerdings weiteren Ermessenserwägungen nicht zugänglich. Die Höhe der Steuerermäßigung ergibt sich dann im übrigen rechnerisch. Hierin liegt keine doppelte Berücksichtigung des sogenannten Mehrbelastungsbetrages. Dieser wird vielmehr nur einmal von der Summe abgesetzt, die als außergewöhnlich und zwangsläufig anzuerkennen ist.

Wenn die Vorentscheidung daher unter Beachtung der Lebensstellung und den Bedürfnissen der Bedachten einerseits und der Einkommens- und Vermögensverhältnisse des Bf. andererseits eine Rente von monatlich 300 RM für angemessen hält, so wird dieses Ergebnis nicht zu beanstanden sein. Einer abschließenden Festlegung eines Betrages für das Jahr 1945 ist der Senat jedoch enthoben, da in keinem Falle eine Rente in Betracht kommt, die die Mehrbelastungsgrenze von 5 032 RM überschreitet. Im übrigen könnte auch die Rente, da der Bf. erst seit Anfang April 1945 unbeschränkt steuerpflichtig geworden ist, nur in dem durch § 50 Abs. 1 EStG begrenzten Umfang berücksichtigt werden.

Dem Senat erschien es zweckmäßig, nach § 294 Abs. 2 der Reichsabgabenordnung vorerst ohne mündliche Verhandlung zu entscheiden.