Bundesfinanzhof
v. 22.08.1951, Az.: IV 147/50 U

Der Steuerpflichtige (Stpfl.) ist Landwirt und Hopfenbauer. Er betreibt außerdem eine Gastwirtschaft. In den streitigen Steuerabschnitten ist er mit seinem Einkommen aus Landwirtschaft und Hopfenbau nach der Verordnung über die Aufstellung von Durchschnittssätzen für die Ermittlung des Gewinnes aus Land- und Forstwirtschaft vom 31. Dezember 1936 - im folgenden Verordnung genannt - zur Einkommensteuer herangezogen worden. Entsprechend der Verordnung wurde der nachhaltige Gewinn aus Landwirtschaft auf 1 823 RM jährlich festgesetzt. Diesem Betrage wurde gemäß § 9 Absatz 2 der Verordnung der Teilgewinn aus dem Hopfenbau in Höhe von 1 026 RM hinzugeschlagen. Der Gewinn aus der Gastwirtschaft wurde nach Richtsätzen ermittelt.

An Hand der Erklärung des Stpfl. über die Ablieferung von Bargeld und Anmeldung von Reichsbanknoten bei Geldinstituten stellte das Finanzamt durch Vermögensvergleich fest, daß der Stpfl. in der Zeit vom 1. Januar 1946 bis zum Währungsstichtage eine Vermögensmehrung von insgesamt 41 887 RM gehabt hat, von der ein Teilbetrag von 19 466 RM einkommensteuerlich nicht erfaßt war. Es hat diesen Betrag gleichmäßig auf die einzelnen Steuerabschnitte aufgeteilt und den Gesamtbetrag der Einkünfte wie folgt errechnet:

Der Unterschiedsbetrag von 19 466 RM ist seiner Höhe nach nicht streitig. Der Stpfl. hat auch grundsätzlich keine Einwendungen dagegen erhoben, daß die Vorbehörden den Betrag gleichmäßig aufgeteilt und als aus rein landwirtschaftlichen Einnahmen stammend angesehen haben. Er hält jedoch den Unterschiedsbetrag aus folgenden Gründen für steuerfrei:

Er unterliege mit seinen Einkünften aus Landwirtschaft und Hopfenbau der Durchschnittsbesteuerung nach der Verordnung und mit seinen Einkünften aus Gewerbebetrieb der Besteuerung nach Richtsätzen. Er habe die hiernach geschuldeten Steuern stets gezahlt. Die Besteuerung der durch den Vermögensvergleich festgestellten Mehrerträge widerspreche dem Wesen der Durchschnittsbesteuerung, welche die Verhältnisse mehrerer Jahre gegeneinander ausgleiche und auf den tatsächlichen Betriebsablauf keine Rücksicht nehme. Außergewöhnliche Einkünfte, die Anlaß zu einer Sonderbesteuerung geben könnten, kämen nicht in Betracht. Daß bei der Währungsumstellung Erübrigungen zutage getreten seien, erkläre sich dadurch, daß die notwendigen Anschaffungen und Instandsetzungen nicht hätten durchgeführt werden können. Auch seien Hopfenpflücker und andere Hilfskräfte oft nur gegen Hingabe von Lebensmitteln willens gewesen, Arbeiten zu verrichten.

Einspruch und Berufung blieben erfolglos.

Das Finanzgericht hat seine Entscheidung wie folgt begründet: Der nach der Verordnung ermittelte Gewinn der nichtbuchführenden Landwirte sei ein auf Erfahrungssätzen beruhender Durchschnittsgewinn, der bei intensiver Betriebsführung überschritten werden könne, ohne daß dies steuerliche Folgen hätte. Nach § 9 Absatz 2 der Verordnung seien aber Betriebseinnahmen, die neben den nachhaltigen Einnahmen nur an einzelnen Jahren erzielt würden, durch Sonderzuschläge zu dem sonst nach der Verordnung sich ergebenden Gewinn in den einzelnen Jahren zu berücksichtigen. Zu den besonderen Betriebseinnahmen müßten nach der Entwicklung der Verhältnisse auch Einnahmen aus überhöhten Preisen gerechnet werden. Im Streitfalle sei der durchschnittliche Jahresgewinn erheblich überschritten worden. Dies könne nur zum geringsten Teil auf die Naturalentlohnung der Hilfskräfte und auf unterbliebene Anschaffungen und Instandsetzungen zurückzuführen sein, weil im Falle höherer Barentlohnung entsprechend mehr landwirtschaftliche Erzeugnisse hätten verkauft Werden können, und weil erfahrungsgemäß in der Landwirtschaft vor der Währungsumstellung Anschaffungen und Instandsetzungen jederzeit möglich gewesen seien. Die Vermögensmehrung sei fast ausschließlich eine Folge überhöhter Betriebseinnahmen, die durch den landwirtschaftlichen Durchschnittssatz nicht abgegolten, sondern nur durch einen Sonderzuschlag zu erfassen seien. Die Einnahmen aus dem Hopfenbau seien durch Zuschläge bereits gesondert erfaßt worden.

Die Rechtsbeschwerde (Rb.) ist unbegründet.

Die Ermittlung des Gewinns nach der Verordnung vom 31. Dezember 1936 fußt auf dem für den Betrieb maßgebenden Einheitswerte. Aus dem vom Reichsminister der Finanzen aus Anlaß der Einführung der Verordnung herausgegebenen Runderlaß S 2142 - 85 III vom 31. Dezember 1936 (Reichssteuerblatt 1937, S. 35) geht hervor, daß dies im Interesse der Vereinfachung geschehen ist. Nachdem bereits bei der Feststellung des Einheitswertes für die land- und forstwirtschaftlichen Betriebe der durchschnittlich nachhaltig erzielbare Ertrag der Betriebe ermittelt worden ist, war es ein Gebot der Vereinfachung, die bei der Einheitsbewertung geleistete Verwaltungsarbeit auch der Einkommenbesteuerung nutzbar zu machen. Mit den auf Grund der Verordnung aufgestellten Durchschnittssätzen werden somit nur die nachhaltigen Betriebseinnahmen, die bereits der Feststellung des Einheitswertes zugrunde gelegen haben - unter Berücksichtigung der nach der Verordnung vorzunehmenden Zu- und Absetzungen - erfaßt. Es liegt in der Natur der Durchschnittssätze, daß sie nicht den individuellen Verhältnissen des Einzelfalles Rechnung tragen können. Die tatsächlich erzielten Gewinne werden daher häufig höher oder niedriger liegen. Soweit es sich hierbei um betriebsgewöhnliche Schwankungen der Erträge in den einzelnen Jahren handelt, sprengen sie nicht den Rahmen der Durchschnittsbesteuerung. Der Reichsfinanzhof hat in ständiger Rechtsprechung (siehe Urteil VI A 1987/29 vom 11. Dezember 1929, Steuer und Wirtschaft 1930 Nr. 258, und die in ihm aufgeführten Entscheidungen) die Auffassung vertreten, daß die Finanzämter an festgesetzte Durchschnittssätze gebunden sind, wenn normale Verhältnisse vorliegen. Ein Abgehen von den Durchschnittssätzen ist hiernach nur gerechtfertigt, wenn ungewöhnliche, in objektiven Merkmalen des Betriebes sich äußernde Verhältnisse vorliegen, aber nicht schon dann, wenn der erzielte Ertrag auf persönliche Verhältnisse des. Betriebsinhabers zurückzuführen ist. Der Senat trägt keine Bedenken, dieser vor Inkrafttreten der Verordnung ergangenen Rechtsprechung auch für das Gebiet dieser Verordnung beizutreten. Unter Fortentwicklung der Rechtsgedanken des Reichsfinanzhofs ist der erkennende Senat der Auffassung, daß nicht nur eine Änderung der objektiven Merkmale des einzelnen Betriebes, sondern unter Umständen auch strukturelle und konjunkturelle Änderungen der Wirtschaftslage bei einem bestimmten Kreise von Betrieben zu ungewöhnlichen Verhältnissen führen können, die ein Abgehen von den Durchschnittssätzen bzw. bei Anwendung der Verordnung die Festsetzung von Zuschlägen erforderlich machen. Wenn z.B. trotz der Zwangsbewirtschaftung von Nahrungsmitteln oder anderen Gegenständen der starke Bedarf der Abnehmer unter Durchbrechung der wirtschaftlichen Bestimmungen - wenn auch nur im verborgenen - zu überhöhten Preisen geführt hat, so können die hierdurch herbeigeführten wirtschaftlichen und finanziellen Auswirkungen bei den hiervon betroffenen Betrieben steuerlich nicht unbeachtet bleiben.

Es muß hierbei noch darauf hingewiesen werden, daß nach dem Wortlaute des § 7 der Verordnung die in ihm vorgesehenen Zuschläge den Zweck haben, die Betriebseinnahmen zu erfassen, die bei der Feststellung des Einheitswertes nicht oder nach den tatsächlichen Verhältnissen nicht hinreichend berücksichtigt worden sind. Bei der Gleichheit der Rechtslage trägt der Senat keine Bedenken, diese Zweckbestimmung auch bei den Zuschlägen des § 9 Absatz 2 der Verordnung als gegeben anzunehmen. Daß die bei Betrieben der Landwirtschaft infolge der anormalen Verhältnisse in den streitigen Jahren erzielten erhöhten Einnahmen bei Feststellung der Einheitswerte nicht vorausgesehen und daher auch nicht berücksichtigt worden sind, steht außer Zweifel.

Durch Artikel IX Ziffer 1 des Kontrollratsgesetzes (KontrRG) Nr. 12 vom 11. Februar 1946 ist bestimmt worden, daß bei Ermittlung des Gewinnes gemäß § 2 der Verordnung als Grundbetrag nicht mehr der achtzehnte, sondern der zwölfte Teil des maßgebenden Einheitswertes anzusetzen ist. Diese im Rahmen der allgemeinen Verschärfung der Steuergesetze durch das KontrRG Nr. 12 liegende Bestimmung steht der im Vorstehenden vertretenen Rechtsauffassung nicht entgegen. Da nur die Berechnungsziffer geändert wurde, fußt die Einkommensermittlung weiterhin auf den der Feststellung des Einheitswertes zugrunde gelegten nachhaltigen Betriebseinnahmen. Es kann dahingestellt bleiben, von welchen Beweggründen sich die Besatzungsmächte bei der Änderung der Bestimmung leiten ließen. Eines kann jedoch als sicher unterstellt werden, daß sie nicht den Zweck gehabt haben kann, nur die unter Umgehung der Wirtschaftsbestimmungen erzielten erhöhten Gewinne zu erfassen. Wäre nämlich das der Fall, dann würde die für alle Landwirte geltende Änderung der Vorschrift auch diejenigen treffen, welche wegen genauer Beachtung der wirtschaftlichen Bestimmungen nur geringere Gewinne erzielen.

Das Finanzgericht hat die auf Grund der Vermögensmehrung ermittelten unversteuerten Gewinne in der Form von Zuschlägen gemäß § 9 Absatz 2 der Verordnung erfaßt. Diese Gewinne sind so erheblich, daß sie unmöglich auf betriebsgewöhnliche Schwankungen der Erträge zurückgeführt werden können. Das Finanzgericht hat vielmehr festgestellt, daß die Vermögensmehrung fast ausschließlich eine Folge überhöhter Betriebseinnahmen war. Die erhöhten Einnahmen beruhten somit auf einer Änderung der wirtschaftlichen Verhältnisse des Betriebes im Sinne der vorstehenden Ausführungen und sind bei der Feststellung des Einheitswertes nicht berücksichtigt worden.

Nach § 9 Absatz 2 der Verordnung sind Betriebseinnahmen, die neben den nachhaltigen Einnahmen nur in einzelnen Jahren erzielt werden, z.B. Einnahmen für Lohnfuhren, die in anderen Jahren nicht oder nur in geringer Höhe erzielt werden, durch Sonderzuschläge zu berücksichtigen. Es genügt hierbei, ebenso wie im Falle des § 7 der Verordnung, wenn es sich um Betriebseinnahmen handelt, die bei der Feststellung des Einheitswertes nicht berücksichtigt worden sind. Entgegen der Auffassung des Beschwerdeführers ist dagegen nach dem Sinne und der Entstehungsgeschichte der Verordnung nicht Voraussetzung, daß diese Betriebseinnahmen aus besonderen Betriebszweigen stammen. Die Verweisung auf Lohnfuhren ist, ebenso wie im § 7, nur beispielsweise erfolgt. In dieser Auffassung wird der Senat auch durch die Tatsache bestärkt, daß § 9 Absatz 2 der Verordnung in der Fassung vom 2. Juni 1949 den die Rechtslage klar stellenden Hinweis auf "Einnahmen aus überhöhten Preisen" enthält. Der Einwand des Beschwerdeführers, daß die Vermögensmehrung auf unterbliebene Anschaffungen und Instandsetzungen und auf die Naturalverpflegung von Hilfskräften zurückzuführen sei, ist von der Vorbehörde in rechtlich bedenkenfreier Weise widerlegt worden. Die Verfügung des Oberfinanzpräsidenten Mitteldeutschlands, auf die sich der Beschwerdeführer beruft, ist als Verwaltungsanweisung für den erkennenden Senat nicht bindend, wobei es dahingestellt bleiben kann, ob sie mit der in diesem Urteil vertretenen Rechtsauffassung im Widerspruche steht.