I.

Die Klägerin ist zu 1/4 Miterbin am Nachlaß ihres im Januar 1944 in Westpreußen verstorbenen Vaters, der Eigentümer einer Landwirtschaft in der Betriebsgröße von rund 50 ha war. Sie will bei der Feststellung der an ihrem Erbanteil eingetretenen Vertreibungsschäden von einem Einheitswert des verlorenen Betriebes in Höhe von 68.400 RM ausgehen. Dieser Betrag ist - glaubhaft gemacht durch eine notariell beglaubigte Abschrift einer Bescheinigung des Belegenheitsfinanzamts Bromberg-Land - als "Hilfswert" für diesen Betrieb festgesetzt worden. Das Ausgleichsamt stellte unter Aufhebung von zunächst erlassenen ungünstigeren Feststellungsteilbescheiden den Schaden unter Bildung eines Ersatzeinheitswerts von rund 46.300 RM fest, aus dem sich ein Anteil der Klägerin von 11.600 RM ergab. Ihre Beschwerde mit dem Ziel, den von ihr benannten Hilfswert von rund 68.400 RM in Höhe ihres Erbanteils, also mit 17.100 RM der Feststellung zugrunde zu legen, blieb ohne Erfolg. Auf ihre Klage hob das Verwaltungsgericht die angefochtenen. Bescheide der Ausgleichsbehörden "insoweit auf, als der Vertreibungsschaden für den Verlust des landwirtschaftlichen Vermögens, soweit er die Klägerin betrifft, mit weniger als 17.100 RM festgestellt worden ist". Sein Urteil führt aus:

Für die von der Klägerin begehrte Feststellung mache§ 12 Abs. 1 FG den zuletzt festgestellten Einheitswert zur Grundlage. Sei dieser Einheitswert nicht festgestellt worden oder nicht mehr bekannt, sehe § 12 Abs. 2 FG die sogenannte Ersatzeinheitsbewertung vor, die auf Grund gesetzlicher Ermächtigung, in der 3. Verordnung zur Durchführung des Feststellungsgesetzes (3. Feststellungs-DV) in der heute geltenden Fassung vom 6. März 1959 (BGBl. I S. 150) näher geregelt worden sei. Das Gericht müsse davon ausgehen, daß Einheitswerte in dem Vertreibungsgebiet der Klägerin bis zur Vertreibung nicht festgestellt worden seien. Der von der Klägerin als Berechnungsgrundlage herangezogene Wert sei ein sogenannter Hilfswert, der auf Grund der 9. Verordnung zur Einführung steuerrechtlicher Vorschriften in den eingegliederten Ostgebieten vom 8. Dezember 1940 (RGBl. I S. 1607) an Hand der dazu ergangenen Erlasse des Reichsministers der Finanzen vom Dezember 1940 und März 1941 (Reichssteuerblatt S. 1071 und S. 199) ermittelt worden sei. Er sei kein Einheitswert im Sinne des Reichsbewertungsgesetzes und könne deshalbauf der Grundlage des § 12 Abs. 1 FG zugunsten der Klägerin nicht berücksichtigt werden. Dessen ungeachtet sei er im Rahmen der danach zu Recht gegenüber der Klägerin vorgenommenen. Ersatzeinheitsbewertung nach § 12. Abs. 2 FG und der dazu erlassenen 3. Feststellungs-DV zu berücksichtigen. Die gesetzliche Regelung der Ersatzeinheitsbewertung gehe davon aus, daß in der überwiegenden Mehrzahl der Fälle die Vertriebenen keine Beweismittel sicherstellen konnten, die als zuverlässige Unterlage für die Schadensberechnung in Betracht kommen. Deshalb habe die 3. Feststellungs-DV eine den richtigen Werten möglichst naheliegende [nachzeichnende]. Schadensberechnung geschaffen. Für ihre Anwendung gegenüber der Klägerin sei aber deshalb kein Raum, weil sie eine im Verhältnis zur Ersatzeinheitswertberechnung mindestens, gleich zuverlässige Schadensberechnungsgrundlage mit der Urkunde über die Festsetzung eines Hilfswerts für das zu bewertende Grundstück beigebracht habe. Dieser Hilfswert habe seine rechtliche Grundlage in der vorgenannten 9. Verordnung zur Einführung steuerrechtlicher Vorschriften in den eingegliederten Ostgebieten und den dazu ergangenen Durchführungserlassen des Reichsministers der Finanzen. Aus diesen Normen gehe hervor, daß der Hilfswert in diesen Gebietenan Stelle des noch nicht festgestellten Einheitswerts u.a. der Veranlagung zur Vermögenssteuer gedient habe. Der Wert sei nach A Ziff. 4 des zweitgenannten Erlasses auf der Bewertungsgrundlage des Ertragswerts, für dessen Ermittlung die Grundsätze des Reichsbewertungsgesetzes in §§ 28 bis 49 gegolten hätten, unter Heranziehung von Ergebnissen der Bodenschätzung zur Beurteilung der Wertverhältnisse ermittelt worden. Beauftragt mit der Festsetzung sei das Belegenheitsfinanzamt gewesen. Aus dieser Regelung gehe hervor, daß der Hilfswert im wesentlichen wie der Einheitswert nach § 21 des Reichsbewertungsgesetzes ermittelt worden sei und damit den für das Ersatzeinheitsbewertungsverfahren in§ 12 Abs. 2 FG aufgestellten Anforderungen entspreche. Dann bestünden aber keine Bedenken, im vorliegenden Fall den urkundlich nachgewiesenen Hilfswert der Schadensberechnung zugrunde zu legen. Eine Ermittlung der entsprechenden Werte nach dem Verfahren der 3. Feststellungs-DV - an die sich die Ausgleichsbehörden gebunden gefühlt hätten - habe im vorliegenden Verfahren "außer Betracht zu bleiben".

Auch wenn der "subsidiäre Charakter des Wertermittlungsverfahrens der 3. Feststellungs-DV" zu verneinen und die strenge Anwendung des Ersatzeinheitswertverfahrens unbeschadet des Vorhandenseins der hier zur Verfügung stehenden Unterlagen zwingend vorgeschrieben wäre, würde dies im Ergebnis nichts ändern. Das Ersatzeinheitswertverfahren gehe, von dem von der Heimatauskunftsstelle errechneten Gebiets- bzw. Gemeindehektarsatz aus. Auch diese Regelung entspreche grundsätzlich dem für die Ermittlung des Einheitswerts bei land- und forstwirtschaftlichem Vermögen in §§ 31 ff. des Reichsbewertungsgesetzes vorgesehenen Verfahren. Auch der Hilfswert sei aber - wie die für seine Ermittlung geschaffenen. Erlasse des Reichsministers der Finanzen auf der Ermächtigungsgrundlage der 9. Verordnung zur Einführung steuerrechtlicher Vorschriften in den eingegliederten Ostgebieten erkennen ließen - nach einem ähnlichen Verfahren ermittelt worden, wie es für die Ersatzeinheitsbewertung vorgesehen sei. Bei dieser weitgehenden sachlichen Übereinstimmung in der Ermittlungsgrundlage für den hier vom Belegenheitsfinanzamt festgestellten Hilfswert könne das Gericht "nicht einsehen, aus welchen Gründen der auf diese übereinstimmende Weise für den konkreten Einzelfall der Klägerin ermittelte Hilfswert nicht gegenüber, einem nach den Bestimmungen der 3. Feststellungs-DV ermittelten Ersatzeinheitswert herangezogen werden sollte". Die 3. Feststellungs-DV bemühe sich ersichtlich, einen dem richtiger Wert möglichst nahekommenden Ersatzeinheitswert zu ermitteln. Dieses Ziel dürfte der vom örtlich zuständigen Belegenheitsfinanzamt nach den Grundsätzen des Reichsbewertungsgesetzesermittelte Hilfswert im gleichen Maße - wenn nicht besser. - gewährleisten, als wenn das "mehr pauschalierte Verfahren der 3. Feststellungs-DV" angewendet würde.

Gegen dieses Urteil richtet sich die vom Verwaltungsgericht zugelassene Revision der Beteiligten. Sie rügt rechtsirrige Anwendung des§ 12 Abs. 2 FG in der näheren Ausgestaltung durch die 3. Feststellungs-DV. Es gehe rechtlich nicht an, ausgehend von der richtigen Erkenntnis, daß im vorliegenden Falle ein Ersatzeinheitsbewertungsverfahren durchzuführen sei, die einzelnen Ermittlungsgrundsätze dieses Verfahrens beiseite zu lassen und an Stelle dieses für die Ersatzeinheitsbewertung schlechtweg vorgesehenen "pauschalierten" Ersatzbewertungsverfahrens vom Gesetz eindeutig nicht zugelassene individuellere Bewertungsgrundlagen - also hier den sogenannten Hilfswert - in das Verfahren einzuführen. Die Erkenntnisse des Verwaltungsgerichts, das Hilfswertermittlungsverfahren einerseits und die Verfahren der Einheitsbewertung und der Ersatzeinheitsbewertung andererseits zeigten im Grundsätzlichen volle Übereinstimmung, seien abwegig. Das Verwaltungsgericht lasse außer acht, daß die Hilfswertermittlung bei weitem nicht von den Förmlichkeiten abhängig gewesen sei, die bei der Einheitsbewertung zwingend zu achten seien. Auch in der Sache sei der Hilfswert dem Einheitswert nicht gleichzustellen. Er habe insbesondere nicht die hauptsächliche Funktion des Einheitswerts gehabt, der Berechnung der Grundsteuer zu dienen, wenn er auch der Vermögenssteuer für eineÜbergangszeit zugrunde gelegt worden sei. In sachlicher Beziehung sei er von der Einheitsbewertung und der ihr in den wesentlichen Grundzügen nachgebildeten Ersatzeinheitsbewertung auch schon deshalb verschieden, weil er auf eine individuellere Bewertung des einzelnen landwirtschaftlichen Betriebes mit dem tatsächlichen Kapitalwert abstelle und nicht die für die Einheitsbewertung maßgebliche Bezogenheit auf einen Betriebsvergleich der Gesamtzahl der Betriebe eines großen Gebietes kenne, die letztlich auf den sogenannten Reichsspitzenbetrieb ausgerichtet sei. Schließlich sei bekannt, daß vorläufige Werte regelmäßig hoch angesetzt würden, um zu vermeiden, daß der spätere endgültige Wert darüberliege.

Die Klägerin beantragt

II.

Die Revision konnte keinen Erfolg haben, denn das angefochtene Urteil ist im Ergebnis richtig. Der Senat vermag zwar der Begründung des Urteils nicht zu folgen, soweit sie rechtlich davon ausgeht, daß das in§ 12 Abs. 2 FG grundsätzlich geregelte, im einzelnen auf der Grundlage gesetzlicher Ermächtigung in der 3. Feststellungs-DV ausgestaltete Ersatzeinheitswertverfahren lediglich subsidiären Charakter habe und deshalb nach den vorgenannten Vorschriften dann nicht zu verfahren sei, wenn - wie im vorliegenden Fälle - eine individuellere Bewertung durch das seinerzeit zuständige Belegenheitsfinanzamt - wenn auch nur in der Form eines sogenannten Hilfswerts - glaubhaft gemacht worden sei. Diese Rechtsmeinung findet in der gesetzlichen Regelung keine Stütze. Für den Fall, daß ein Ersatzeinheitsbewertungsverfahren durchzuführen ist, ist die Regelung der 3. Feststellungs-DV schlechthin verbindlich. Es besteht keine gesetzliche Handhabe, sie unter Zugrundelegung eines in diese Regelung ausdrücklich nicht eingeführten Ersatzwerts durchzuführen.

Dagegen bleibt das angefochtene Urteil im Ergebnis deshalb richtig, weil im vorliegenden Falle ein Ersatzeinheitsbewertungsverfahren gar nicht durchzuführen war. § 12 Abs. 1 FG fordert grundsätzlich, daß der zuletzt festgestellte Einheitswert der Feststellung zugrunde zu legen ist, wenn er (dies ergibt sich aus der Regelung des Abs. 2 a.a.O.) noch bekannt ist. Die Revision führt in diesem Zusammenhang zweifellos zunächst mit Recht an, daß derWortlaut des Gesetzes keine Regelung ersichtlich macht, wonach ein anderer Wert als der zuletzt festgestellte Einheitswert (also der nach § 21 des Reichsbewertungsgesetzes im Verfahren der§§ 28 bis 49 a.a.O. ermittelte Einheitswert) der Feststellung nach § 12 Abs. 1 FG zugrunde gelegt werden kann. Ein solcher Wert ist hier allerdings nicht vorhanden. Indessen erscheint es dem Senat nicht angängig, allein aus der Tatsache, daß der Wortlaut des Gesetzes ausschließlich vom Einheitswert im oben beschriebenen Sinn spricht, abschließend zu folgern, daß die von der Klägerin geforderte Einführung des Hilfswerts mit der Gleichstellung dieses Hilfswerts zum festgestellten Einheitswert der gesetzlichen Regelung zwingend widerspricht. Dies läßt sich abschließend nur bei einem genaueren Vergleich des Verfahrens, das einerseits der Einheitswertermittlung nach dem Reichsbewertungsgesetz, andererseits der Hilfswertermittlung nach der vorstehend angeführten 9. Verordnung zur Einführung steuerrechtlicher Vorschriften in den eingegliederten Ostgebieten vom Dezember 1940 und einer Bewertung der Zweckbestimmung des in letzterer Verordnung geregelten Hilfswerts diente, bestimmen. Handelt es sich um ein in allen grundsätzlichen Wertermittlungsfaktoren gleichwertiges Verfahren und ist weiter die Funktion des Hilfswerts der Funktion des Einheitswerts des Reichsbewertungsgesetzes im wesentlichen gleichgesetzt, wird seine Anerkennung als zuletzt festgestellter Einheitswert im Sinne des § 12 Abs. 1 FG - wenn auch nicht durch den Wortlaut, doch durch den offensichtlichen Sinn der gesetzlichen Regelung - gedeckt. Bei dieser Prüfung stand der Senat im Ausgang vor der rechtlichen Erkenntnis, daß die Normen über die Ermittlung des Hilfswerts offensichtlich dem nichtrevisiblen Recht angehören und der Senat deshalb ihre vom Verwaltungsgericht vorgenommene Auslegung hinzunehmen hat. Bei dieser seiner Auslegung hat das Verwaltungsgericht aber festgestellt, daß sowohl die formale Ordnung des Verfahrens für die Ermittlung der Hilfswerte wie seine sachliche Ausgestaltung dem für die Einheitswertermittlung nach dem Reichsbewertungsgesetz maßgeblichen Verfahren in weitem Umfange angeglichen war und darüber hinaus der Hilfswert in weitem Umfange der Berechnung der steuerlichen Verpflichtungen des Eigentümers des bewerteten Objekts zugrunde gelegt worden ist. Daß das Verfahren für die Ermittlung der Hilfswerte nach der Feststellung des Verwaltungsgerichts in seinem räumlichen und sachlichen Anwendungsbereich gegenüber dem Geltungsbereich der Einheitswertberechnung zurückstand, wird demgegenüber nicht von ausschlaggebender Bedeutung sein können, zumindest aus der Erkenntnis, daß das Feststellungsgesetz mehrfach eindeutig als Ziel des Gesetzgebers erkennen läßt, bei der Schadensfeststellung den Werten, die für die Erfüllung der Steuerpflichten des Geschädigten eine maßgebliche Rolle gespielt haben, eine ausschlaggebende Bedeutung beizumessen. Vor allem macht dies § 22 FG ersichtlich, der frühere Vermögenserklärungen bei der Feststellung des Schadens bindend zugrunde legen will. Nach der im übrigen insoweit auch von der Revision anerkannten Auslegung des Verwaltungsgerichts hat aber gerade für die Vermögenssteuerpflicht des Geschädigten, der Hilfswert eine ausschlaggebende Rolle gespielt. Zweifellos läßt § 12 Abs. 1 FG nicht zu, als Einheitswert im Sinne dieser Regelung trotz des entgegenstehenden Wortlauts solche Ersatz- oder Hilfswerte anzuerkennen, die nicht - wie hier für den Senat verbindlich festgestellt ist - in weitem Umfange nach den Bestimmungen der Einheitsbewertung ermittelt worden sind und insbesondere auch nicht als Berechnungsgrundlage für die Vermögenserklärung gedient haben. Vielmehr ist die Erkenntnis des Senats im vorliegenden Falle ausschlaggebend auf die Feststellung begründet, daß der hier zu bewertende Hilfswert nach der für ihn verbindlichen Auslegung der für seine Ermittlung geltenden Normen sowohl im Verfahren wie in der materiellen Berechnungsgrundlage dem Einheitsbewertungsverfahren weitgehend entsprochen hat und daß er mindestens für die Vermögenserklärung ausschlaggebende rechtliche Bedeutung gehabt hat. In diesem Falle konnte aber gerade im Hinblick auf die in § 22 FG niedergelegte gesetzliche Grundsatzregelung, von der aus auch § 12 Abs. 1 FG auszulegen ist, der Klägerin die begehrte Gleichstellung dieses Hilfswerts bei der Einheitswertberechnung des § 12 Abs. 1 FG nicht vorenthalten werden. Unter diesen Umständen hindert aber die Erkenntnis des Senats, daß eine Einführung dieses Hilfswerts in das Ersatzeinheitsbewertungsverfahren durch den Wortlaut des § 12 Abs. 2 FG nicht gedeckt ist, den Bestand der angefochtenen Entscheidung nicht. Sie bleibt - entgegen der verneinenden Rechtserkenntnis des angefochtenen Urteils zu diesem Punkt - bereits aus der rechtlichen Erwägung gedeckt, daß hier die Grundlage für ein Feststellungsverfahren des § 12 Abs. 1 FG gegeben war, auch wenn dem reinen Wortlaut nach der für das streitige Grundstück festgestellte Hilfswert nicht ausdrücklich dem zuletzt festgestellten Einheitswert gleichgestellt worden ist.

Die Kostenentscheidung beruht auf § 65 Abs. 1 BVerwGG in Verbindung mit § 195 Abs. 6 Nr. 10 VwGO, [...].