Bundesfinanzhof
Urt. v. 03.05.1957, Az.: VI 15/54 U

Die Rb. ist nicht begründet.

Nach § 34a EStG 1951 sind die "gesetzlichen oder tariflichen Zuschläge für Mehrarbeit" unter der im Streitfall unbestritten erfüllten Voraussetzung, daß der Jahresarbeitslohn 7.200,00 DM nicht übersteigt, von der Steuer befreit. Wie die Bfin. zutreffend hervorhebt, stellt das Gesetz nach seinem Wortlaut allein darauf ab, daß "gesetzliche" oder "tarifliche" Zuschläge vorliegen. In § 34a EStG 1951 fehlt im Gegensatz zu § 34a EStG 1950 die Bestimmung des Begriffs der Mehrarbeit als "Dienste, die über die Dauer der regelmäßigen gesetzlichen oder tariflichen Arbeitszeit, mindestens jedoch über 48 Stunden in der Woche hinaus geleistet werden". Daraus, daß nach § 34a EStG 1951 nur "gesetzliche" oder "tarifliche" Zuschläge für Mehrarbeit begünstigt werden, ergibt sich aber, daß nicht einfach die Zahlung eines sogenannten Mehrarbeitszuschlags genügt, um die Steuerfreiheit auszulösen. Diese ist vielmehr nur dann gegeben, wenn die Zahlung des Mehrarbeitszuschlags im Gesetz oder im Tarifvertrag angeordnet ist Weil diese Anordnung vorausgesetzt wird, kann es auch nicht genügen, daß der Arbeitgeber sich zur Zahlung der "Mehrarbeitszuschläge" verpflichtet gefühlt hat, wie auch eine rein betrieblich begründete (auf einem Vertrag zwischen dem Arbeitgeber und den Arbeitnehmern beruhende) Verpflichtung zur Zahlung von Mehrarbeitszuschlägen diese nicht zu "gesetzlichen" oder "tariflichen" macht. Dem steht nicht entgegen, daß die Entscheidungen des Bundesfinanzhofs IV 349/51 U vom 16. Januar 1952 und IV 380/51 U vom 7. Februar 1952 (Slg. Bd. 56 S. 297 und 299, Bundessteuerblatt - BStBl - 1952 III S. 117 und 118) die Steuerfreiheit auch für Zuschläge bejaht haben, die für eine arbeitsrechtlich unzulässige Mehrarbeit gezahlt worden sind. In dieser Entscheidung ist zwar von arbeitsrechtlichen Besonderheiten abgesehen worden, nicht aber von dem steuerlich entscheidenden Erfordernis, daß Dienste vorliegen müssen, "die über die Dauer der gesetzlichen oder tarifmäßigen Arbeitszeit hinaus geleistet werden".

Das Erfordernis, daß die Zuschläge für eine die gesetzliche oder tarifliche Arbeitszeit überschreitende Arbeitszeit gewährt sein müssen, ist eine Voraussetzung der Steuerfreiheit nach § 34a EStG 1951. Ihr Vorliegen muß deshalb von den Steuerbehörden und Steuergerichten geprüft und entschieden werden. Daß dieses Vorliegen im Streitfall vom Finanzamt und vom Finanzgericht verneint worden ist, ist nicht zu beanstanden.

Wie das Finanzgericht ohne Rechtsirrtum ausführt, ist die Zahlung eines Mehrarbeitszuschlags nach dem Gesetz - maßgebend ist die Arbeitszeitordnung (AZO) vom 30. April 1938, Reichsgesetzblatt 1938 I S. 447 - grundsätzlich nur dann begründet, wenn mehr als acht Stunden am Tage und mehr als 48 Stunden in der Woche gearbeitet worden ist. Nach § 15 AZO besteht ein Anspruch auf Mehrarbeitsvergütung, wenn die Arbeitszeit über die Grenzen der §§ 3 und 4 AZO hinausgeht. Dies aber ist nicht der Fall, wenn sich die Arbeitszeit wie im Streitfall innerhalb der Grenze von 48 Stunden je Woche hält. Nach § 3 AZO darf zwar die regelmäßige werktägliche Arbeitszeit die Dauer von acht Stunden nicht überschreiten. Nach § 4 AZO kann aber, wenn die Arbeitszeit an einzelnen Werktagen regelmäßig verkürzt wird, die anfallende Arbeitszeit auf die übrigen Werktage derselben sowie der vorhergehenden oder der folgenden Woche verteilt werden. Ein gesetzlicher Anspruch auf Mehrarbeitsvergütung besteht also nur oder was steuerlich das Entscheidende ist, Mehrarbeit liegt also nur vor, wenn wirklich über die gesetzliche Grenze von 48 Stunden Arbeit geleistet wird, nicht aber, wenn die Arbeitszeit innerhalb dieser Grenze nur ungleich verteilt wird (so auch Dennecke, Arbeitszeitordnung, 1955, Bemerkung 2 zu § 15, S. 94). Nichts anderes als eine derartige Verteilung ist im Streitfall gegeben. Wenn die Bfin. immer wieder auf die "regelmäßige" Arbeitszeit abstellt, so ist dem zuzustimmen. Nur beurteilt sich die Regelmäßigkeit der Arbeitszeit nicht allein nach der täglichen Arbeitszeit, sondern auch nach der wöchentlichen, insofern die Wiederkehr innerhalb dieses Zeitraums feststeht. Für die Regelmäßigkeit der Arbeitszeit darf im Streitfall nicht nur darauf Gewicht gelegt werden, daß der Freitag für die Arbeitnehmer der ersten Schicht durch die Übernahme auch der dritten Schicht mehr Arbeitsstunden als die übrigen Arbeitstage aufweist; berücksichtigt werden muß vielmehr auch, daß die Arbeitnehmer letztlich, nämlich in bezug auf die Wochenfolge gesehen, im Rahmen der dritten Schicht nicht mehr Arbeit leisten als die Arbeitnehmer im Rahmen der anderen Schichten.

Dem Finanzgericht ist weiter darin zuzustimmen, daß auch nach dem zwischen den Beteiligten geltenden Manteltarifvertrag für das graphische Gewerbe Mehrarbeit nur bei Überschreitung der Grenze von 48 Stunden in der Woche vorliegt. Nach § 9 Ziff. 1 Buchstabe a des Manteltarifvertrags sind zwar Überstunden "solche Arbeitsstunden, die über die festgesetzte tägliche Arbeitszeit hinausgehen", und nach § 3 Ziff. 1 Satz 2 und 3 des Manteltarifvertrags soll die tägliche Arbeitszeit regelmäßig acht Stunden betragen. Wie aus der aber hier selbst vorgesehenen Ausnahme (Möglichkeit der Verlängerung) und auch aus der in § 3 Ziff. 1 Satz 1 erfolgten Voranstellung der "Arbeitswoche" hervorgeht, kann die "festgesetzte tägliche Arbeitszeit" auch im Sinne des § 9 Ziff. 1 Buchstabe a nur im Hinblick auf die wöchentliche Gesamtarbeitszeit der Arbeitnehmer beurteilt werden. Auch die Errechnung des "Stundenverdienstes" für die Überstundenentschädigung beruht auf der Stundenzahl der vereinbarten wöchentlichen Arbeitszeit (§ 9 Ziffer 5 Buchstabe a und Kommentarbeispiel). Daß im Streitfall betriebliche Gründe für die Vorverlegung der Sonnabend-Frühschicht maßgebend gewesen sind, steht, wie das Finanzgericht zutreffend ausführt, der Annahme des durch § 9 Ziffer 1 Satz 3 des Manteltarifvertrages gedeckten Ausnahmefalls nicht entgegen. Wäre es anders, so verstieße es gegen den Manteltarifvertrag, daß die Freitag-Arbeitszeit der in Betracht kommenden Arbeitnehmer mehr als acht Stunden umfaßt, ganz abgesehen davon, daß Überstunden (vgl. den Kommentar zum Manteltarifvertrag, Bemerkung 2 zu § 9, S. 30) ohnehin die Ausnahme, also nicht wie im Streitfall eine ständige Einrichtung bilden sollen. Für die Beurteilung der Regelmäßigkeit der Freitag-Arbeitszeit der hier in Betracht kommenden Arbeiter darf, wie bereits ausgeführt, nicht auf die Arbeitszeit an den übrigen Tagen abgestellt, sondern muß die Wiederkehr im Rahmen der Gesamtregelung berücksichtigt werden. Nach der für den Betrieb getroffenen Regelung umfaßt die Freitag-Arbeitszeit der hier in Betracht kommenden Arbeitnehmer eben regelmäßig mehr als nur acht Stunden, aber - im Durchschnitt gesehen - doch nicht mehr als die sonst übliche Stundenzahl.

Selbst wenn Überstunden vorlägen, wäre doch, wie die Vorinstanzen zutreffend festgestellt haben, aus dem Manteltarifvertrag selbst keine Verpflichtung der Bfin. abzuleiten, die Mehrarbeitszuschläge neben den Nachtarbeitszuschlägen zu zahlen. Nach dem oben erwähnten Schiedsspruch ist ein Zusammentreffen mehrerer Zuschläge nur zwischen Mehrarbeitszuschlägen und Sonn- und Feiertagszuschlägen möglich. Daß der Schiedsspruch nicht gerade für die Bfin. und ihre Arbeitnehmer ergangen ist, steht der Richtigkeit der in ihm ausgesprochenen Auffassung nicht entgegen, ganz abgesehen davon, daß sich auch der Kommentar zum Manteltarifvertrag (vgl. Bemerkung 4 zu § 3, Bemerkung zu § 6 und Bemerkung 3 zu § 9, S. 8, 18 und 31) die Auffassung zu eigen macht. Ob die Bfin. auf Grund einer von ihr eingegangenen Betriebsvereinbarung zur Zahlung verpflichtet ist, kann hier dahingestellt bleiben. Auch wenn der Manteltarifvertrag eine günstige Betriebsvereinbarung für maßgeblich erklärt, wäre eine auf der Betriebsvereinbarung beruhende Verpflichtung doch keine "tarifliche" im Sinne des § 34a EStG. Eine andere Auslegung würde dem Sinn des § 34a EStG widersprechen, der, wie aus seiner Bezugnahme auf die "gesetzliche" oder "tarifliche" Regelung hervorgeht, nur die allgemein geltende, nicht aber die für einen Betrieb im Einzelfall getroffene Sondervereinbarung begünstigen will.

Daß § 34a EStG 1951 im Gegensatz zu § 34a EStG 1950 nicht mehr eine Arbeitszeit von 48 Stunden in der Woche voraussetzt, besagt für den Streitfall nichts. Der Wegfall dieser Voraussetzung gestattet es, die Begünstigung von Mehrarbeitszuschlägen auch dann zu bejahen, wenn die wöchentliche regelmäßige Arbeitszeit weniger als 48 Stunden beträgt. Im Streitfall geht, es aber nicht um diese Frage der Mindestzahl von Arbeitsstunden, sondern um die nach wie vor entscheidende Frage, welches die regelmäßige Arbeitszeit ist. Diese Frage aber ist im Streitfall wie ausgeführt dahin zu beantworten, daß die Arbeitszeit auch für die hier in Betracht kommenden Arbeitnehmer wöchentlich 48 Stunden beträgt.

Der Einwand der Bfin., daß ihre Inanspruchnahme wider Treu und Glauben verstoße, ist ungerechtfertigt. Die Inanspruchnahme betrifft den Zeitraum vom 1. Januar 1952 bis 30. Juni 1953. Für diesen Zeitraum ist die Bfin. erstmals in der im Juli 1953 durchgeführten Lohnsteuer-Außenprüfung geprüft worden, auf die sich die Inanspruchnahme auch stützt. Daß die Lohnsteuer-Außenprüfung - wie in der Regel jede Betriebsprüfung - einen abgelaufenen Zeitraum betrifft, steht der Nachholung der Besteuerung nicht entgegen. Sinn und Zweck der Prüfung liegt vielmehr gerade in solcher Nachholung (vgl. § 222 und § 223 der Reichsabgabenordnung). Eine Verletzung von Treu und Glauben käme in Frage, wenn es sich um eine Nachholung für einen Zeitraum handelte, der bereits einmal geprüft worden wäre (vgl. die Entscheidung des Bundesfinanzhofs IV 587/55 U vom 2. August 1956, Slg. Bd. 63 S. 375, BStBl 1956 III S. 340). Das aber ist hier nicht der Fall. Ob das Vorgehen der Bfin. bereits bei früheren Lohnsteuer-Außenprüfungen geprüft worden ist, kann daher dahingestellt bleiben. Man könnte zwar daran denken, ähnlich wie im Fall einer Anrufungsauskunft (vgl. § 56 LStDV), eine Bindung bis zum Widerruf dann anzunehmen, wenn anläßlich einer Lohnsteuer-Außenprüfung ein bestimmtes Vorgehen des geprüften Arbeitqebers zur Sprache gebracht und von dem prüfenden Beamten und zuständigen Sachgebietsleiter ausdrücklich gebilligt worden ist. Doch kann auch dies, weil für den Streitfall nicht in Betracht kommend, dahingestellt bleiben.