Bundesfinanzhof
Urt. v. 08.03.1977, Az.: VIII R 180/74

Die Revision ist unbegründet.

Die Vorinstanz hat im Ergebnis mit Recht die AfA der Häuser zum Abzug als Werbungskosten der Klägerin und des Erblassers bei deren Einkünften aus Vermietung und Verpachtung zugelassen.

II.

Die AfA vermieteter Gegenstände kann als Werbungskosten bei Einkünften aus Vermietung und Verpachtung geltend machen, wer den Wertverzehr des zur Erzielung der Einkünfte eingesetzten Gegenstandes wirtschaftlich trägt (vgl. Urteile des BFH vom 9. November 1971 VIII R 97/69, BFHE 104, 325, BStBl II 1972, 314, und vom 26. März 1974 VIII R 210/72, BFHE 112, 165, BStBl II 1975, 6). Den Wertverzehr der von ihnen vermieteten Häuser trugen wirtschaftlich die Klägerin und der Erblasser.

1. Das FG hat nicht festgestellt, ob die Übereignungen und die Bestellung der Nießbrauchsrechte in den Grundbüchern eingetragen worden sind. Fehlt es hieran, dann sind die Klägerin und der Erblasser Eigentümer der Häuser geblieben. Nichts anderes gilt, wenn lediglich der Eigentumsübergang im Grundbuch eingetragen worden ist, nicht jedoch die Bestellung der Nießbrauchsrechte. Dann sind die Grundstücke ebenfalls weiterhin der Klägerin und dem Erblasser zuzurechnen. Nach ständiger Rechtsprechung (vgl. zuletzt BFH-Urteil vom 3. November 1976 VIII R 170/74, BFHE 120, 392, BStBl II 1977, 206) müssen bei Zuwendungen zwischen nahen Angehörigen die vereinbarten Bedingungen eingehalten werden, andernfalls die verabredete Rechtsänderung als nicht eingetreten anzusehen ist. Nach den Abmachungen zwischen der Klägerin und dem Erblasser einerseits und den Töchtern andererseits bedingten Eigentumsübertragung und Nießbrauchsbestellung einander derart, daß steuerrechtlich der Eigentumsübergang von der Entstehung der Nießbrauchsrechte abhängig war.

2. Sollten die dinglichen Rechtsgeschäfte rechtswirksam geworden sein, dann sind die Klägerin und der Erblasser gleichermaßen wirtschaftliche Eigentümer der Gebäude geblieben.

Wirtschaftsgüter sind unter dem Rechtsgesichtspunkt wirtschaftlichen Eigentums demjenigen zuzurechnen, der über sie die tatsächliche Herrschaft dergestalt ausübt, daß dadurch der nach bürgerlichem Recht Berechtigte auf Dauer von einer Einwirkung auf das Wirtschaftsgut ausgeschlossen ist (vgl. Seeliger, Der Begriff des wirtschaftlichen Eigentums im Steuerrecht, Stuttgart 1962, § 6, S. 46; BFH-Urteile vom 26. Januar 1970 IV R 144/66, BFHE 97, 466, BStBl II 1970, 264, und vom 13. Oktober 1972 III R 110/71, BFHE 108, 373, BStBl II 1973, 285).

a) Den Tatsachenfeststellungen des FG, soweit sie in diesem Zusammenhang von Bedeutung sind, ist zu entnehmen, daß die Klägerin und der Erblasser nach formalrechtlicher Übertragung der Grundstücke auf die Töchter wirtschaftliche Eigentümer der Gebäude geblieben sind; denn hiernach nutzten sie - unter tatsächlicher Übernahme der Grundstückslasten und der Leistungen auf die im Zeitpunkt der Übertragung der Grundstücke bestehenden Grundpfandrechte - aufgrund ihrer unentgeltlichen, auf Lebenszeit begründeten Nießbrauchsrechte die Grundstücke in gleichem Maße, in gleicher Weise, gegen Entzug gleich gesichert und auf die gleiche Dauer wie zuvor; dieser Zustand sollte so lange bestehenbleiben, wie sich in tatsächlicher Hinsicht durch den Tod der Klägerin oder des Erblassers nichts änderte (Seeliger, a. a. O., § 6, S. 47).

Insbesondere behielten die Klägerin und der Erblasser den unmittelbaren Besitz an den Grundstücken bei. Die Nießbrauchsrechte dienten auch nicht dazu, ihnen Nutzungen zu verschaffen, die sie vorher nicht hatten, sondern sie bezweckten lediglich - im Rahmen einer formalrechtlichen Übertragung der Grundstücke auf die Töchter -, den alten Zustand aufrechtzuerhalten. Das Eigentum an den Grundstücken hatten die Klägerin und der Erblasser ausschließlich zur Nutzung der Häuser durch Vermietung ausgeübt. Diese Nutzung übten sie weiterhin nach der Veräußerung an die Töchter in dem gleichen Umfang und wegen der Unentgeltlichkeit der Nießbrauchsrechte auch mit dem gleichen wirtschaftlichen Ergebnis aus wie bisher. Die Nutzung war ferner in gleicher Weise gesichert wie zuvor. Die Nießbrauchsrechte blieben im Fall der Veräußerung der Grundstücke durch die Töchter und damit auch bei deren Konkurs bestehen; sie behielten ihren Rang vor später durch die Töchter bestellten Grundpfandrechten und sonstigen Grundstücksbelastungen. Da die Klägerin und der Erblasser gegenüber den Töchtern die Tilgung und Verzinsung der den Nießbrauchsrechten vorgehenden Grundpfandrechte übernommen hatten, lag es auch in ihrem Risikobereich, ob die Grundstücke aufgrund dieser den Nießbrauchsrechten vorgehenden Rechte zwangsversteigert und die Nießbrauchsrechte infolgedessen zum Erlöschen gebracht wurden (§§ 91 Abs. 2, 52 Abs. 1 Satz 1, 44 Abs. 1 des Zwangsversteigerungsgesetzes). Die Nutzung war außerdem von gleicher Dauer wie jene, welche die Klägerin und der Erblasser ohne Übertragung des formalen Eigentums gehabt hätten. Zudem trugen die Eltern für den gleichen Zeitraum die Grundstückslasten.

Die Klägerin und der Erblasser waren u. a. also im Einverständnis mit den Töchtern bestrebt, die Grundstücke tatsächlich in der bisherigen Ausprägung ihres Eigentums zu behalten, sie in gleicher Weise wie bisher zu nutzen und wirtschaftlich eine Rechtsstellung zu bewahren, die es ihnen einkommensteuerrechtlich ermöglichte, die AfA als Werbungskosten bei ihren Einkünften aus Vermietung und Verpachtung geltend zu machen. Dieser Zustand sollte zugleich "auf Dauer" (vgl. Seeliger, a. a. O., § 6, S. 47) bestehenbleiben. Zu dieser Annahme reicht es aus, wenn der rechtliche Eigentümer von der Einwirkung auf das Wirtschaftsgut für eine unbestimmte und vorweg nicht bestimmbare Dauer ausgeschlossen wird (vgl. Seeliger, a. a. O.). Diese Voraussetzung ist vorliegend erfüllt. An der wirtschaftlichen Stellung der Klägerin und des Erblassers sollte sich bis zu ihrem Tode nichts ändern. Der Tod war zwar ein gewisses Ereignis; wie lange die wirtschaftliche Stellung der Klägerin und des Erblassers dauerte, war jedoch vorweg nicht bestimmbar. Damit hatten die Eigentumsherausgabeansprüche der Töchter keine wirtschaftliche Bedeutung (vgl. BFH-Urteil vom 14. November 1974 IV R 3/70 BFHE 114, 22, BStBl II 1975, 281).

Dem Umstand, daß die Töchter über die Grundstücke aufgrund ihrer Stellung als formalrechtliche Eigentümer verfügen konnten, ist entscheidende Bedeutung nicht beizumessen, weil die wirtschaftliche Beurteilung von Fällen der vorliegenden Art den normalen Verlauf der Dinge in Betracht ziehen muß (vgl. BFH-Urteil IV R 144/66) und nicht ohne weiteres angenommen werden kann, die Töchter als künftige Erben hätten die Grundstücke von vornherein nicht zur Fortsetzung der bisherigen Art der Nutzung durch die Klägerin und den Erblasser, sondern zur Versilberung erwerben wollen. Hinzu kommt, daß der wirtschaftliche Wert der Grundstücke für die Klägerin und den Erblasser sowie für die Töchter in der Nutzung als Anlagevermögen bestand.

b) Bei diesem Ergebnis braucht der Senat nicht zu entscheiden, ob er an den Grundsätzen seines Urteils vom 11. Dezember 1973 VIII R 47/68 (BFHE 112, 27, BStBl II 1974, 509) festhält. Auch auf die vom BdF aufgeworfenen Rechtsfragen über eine Spaltung des AfA-Volumens zwischen dem Eigentümer und dem Nießbraucher kommt es nicht an. Einer Anrufung des Großen Senats wegen Abweichens von dem BFH-Urteil vom 21. Februar 1967 VI 263/65 (BFHE 88, 168, BStBl III 1967, 311) bedarf es nicht, weil die Zuständigkeit für Streitigkeiten über Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung voll auf den erkennenden Senat übergegangen ist. Von dem BFH-Urteil vom 28. Februar 1974 IV R 60/69 (BFHE 112, 257, BStBl II 1974, 481) weicht der Senat nicht ab, weil im vorliegenden Fall wegen der Besonderheiten des Sachverhalts die Voraussetzungen für ein Fortbestehen des wirtschaftlichen Eigentums des Veräußerers gegeben sind.