Bundesfinanzhof
Urt. v. 05.12.1963, Az.: IV 28/62 S

Die Rb. führt zur Aufhebung der angefochtenen Entscheidung und zur Zurückweisung der Berufung der Steuerpflichtigen.

§ 13 Abs. 3 Satz 2 EStG bestimmt unter anderem, daß für "Einkünfte" aus Land- und Forstwirtschaft ein Freibetrag (das Finanzgericht spricht irrigerweise von einer "Freigrenze") von 1000 DM gewährt wird, falls das "Einkommen" den Betrag von 6000 DM nicht übersteigt. Der Sinn dieser Vorschrift liegt auf der Hand. Es sollen geringe Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft begünstigt werden, aber nur, wenn der Steuerpflichtige insgesamt ein geringes Einkommen hat. Die im Gesetz verwendeten Begriffe der Einkünfte und des Einkommens, die einander gegenübergestellt sind, sind eindeutig. Als Einkünfte sind bei der Land- und Forstwirtschaft der Gewinn anzusehen (§ 2 Abs. 4 Ziff. 1 EStG), als Einkommen der Gesamtbetrag der Einkünfte nach Ausgleich mit Verlusten, die sich aus den einzelnen Einkunftsarten ergeben, und nach Abzug der Sonderausgaben (§ 2 Abs. 2 EStG).

Sind mehrere an der Erzielung land- und forstwirtschaftlicher Einkünfte beteiligt, so ist fraglich, ob der Freibetrag nur zu gewähren ist, wenn alle Beteiligten kein 6000 DM übersteigendes Einkommen haben, oder ob bei jedem einzelnen Beteiligten zu prüfen ist, ob sein Einkommen 6000 DM übersteigt. Nach dem gesetzgeberischen Zweck, kleine Einkommen zu bevorzugen, ist auf jeden einzelnen Beteiligten abzustellen (allgemeine Ansicht - vgl. Urteil des Bundesfinanzhofs VI 108/59 U vom 8. April 1960, BStBl 1960 III S. 250, Slg. Bd. 71 S. 9).

Bei zusammen veranlagten Eheleuten ist indessen - entgegen der Ansicht des Finanzgerichts - als "Einkommen" im Sinn des § 13 Abs. 3 Satz 2 EStG das zusammengerechnete Einkommen beider Eheleute anzusehen.

Die Frage ist bisher vom Bundesfinanzhof nicht entschieden und in der Literatur streitig. Während Theis (Finanz-Rundschau 1958 S. 401) und Littmann (Das Einkommensteuer-Recht, 7, Aufl., § 13 Tz. 78) auf das gemeinsamen Einkommen abstellen wollen, sind Hermann-Heuer (Kommentar zur Einkommen- und Körperschaftsteuer, 10. Aufl., § 13 EStG Anm. 86) der Ansicht, es sei das Einzeleinkommen maßgebend. Auch Hartmann-Böttcher-Grass, Großkommentar zur Einkommensteuer, § 26 b Anm. 2, halten die Heranziehung des Gesamteinkommens für bedenklich. Niemann (Einkommensteuergesetz, § 13 Anm. 17 letzter Absatz) will bei Eheleuten, die beide Einkünfte aus Landwirtschaft erzielen, den Freibetrag nur einmal absetzen, wenn das Gesamteineinkommen 6000 DM nicht übersteigt.

Der ersten Ansicht ist zuzustimmen. Bei Feststellung der Einkünfte eines jeden Ehegatten nach den dafür geltenden Vorschriften werden die Ehegatten noch getrennt behandelt. Das ist folgerichtig, weil es sich um Tätigkeiten handelt, die notwendig nur der sie verrichtenden Person zugerechnet werden können. Daher mußte es der Senat in dem vom Finanzgericht bezeichneten Urteil IV 239/59 S bei der Prüfung, ob die Einkünfte aus freier Berufstätigkeit die anderen Einkünfte überwögen, auf die Verhältnisse jedes einzelnen Ehegatten abstellen. Möglich ist aber auch, daß schon im Stadium der Einkünfteermittlung wegen der "durch die Zusammenveranlagung zwischen den Eheleuten hergestellten engen steuerlichen Verknüpfung" Vergünstigungsvorschriften, deren Voraussetzungen nur in der Person eines Ehegatten vorliegen, auch auf die Person des anderen Ehegatten zurückwirken, wie es § 62 c EStDV 1958 - EStDV - hinsichtlich der Vergünstigungen der §§ 7 a, 7 e EStG vorsieht (vgl. hierzu Urteil des Bundesfinanzhofs IV 189/58 U vom 24. Januar 1963, BStBl 1963 III S. 296, Slg. Bd. 76 S. 811).

Dieser sich schon im Stadium der Einkünfteermittlung ankündigende Gedanke der Einheitlichkeit der Einkünfte zusammen veranlagter Ehegatten muß dann entscheidende Bedeutung gewinnen, wenn die festgestellten Einkünfte der Ehegatten, zusammengerechnet worden sind (§ 26 b Satz 2 EStG). Bei der dann folgenden Ermittlung des Einkommens durch Ausgleich der Verluste aus den einzelnen Einkunftsarten und durch Abzug der Sonderausgaben (§ 2 Abs. 2 EStG) und bei der Ermittlung des zu versteuernden Einkommensbetrags (§ 32 Abs. 1 EStG) gibt es nur noch ein Einkommen. So kommen Vorteile, deren Voraussetzungen nur bei einem Ehegatten vorliegen, auch dem anderen zugute (§ 10 Abs. 3 Ziff. 3 Buchst. b EStG, § 10 a EStG in Verbindung mit § 62 c Abs. 2 EStDV - Ausnahmen allerdings § 10 c letzter Satz, § 32 Abs. 3 Ziff. 2 Satz 2 EStG). Es gibt aber auch Fälle, in denen die Vorteile nur einmal gewährt werden (§ 10 Abs. 3 Ziff. 3 Buchst. a Satz 2 EStG, § 32 Abs. 2 Ziff. 4 EStG, § 33 a Abs. 3 EStG). Der Bundesfinanzhof hat ferner aus der Einheitlichkeit des Einkommens zu Lasten des Steuerpflichtigen gefolgert, daß Ausgaben, die nach § 12 Ziff. 2 EStG bei einem Ehegatten nicht abzugsfähig sind, auch von den Ehegatten insgesamt nicht abgezogen werden können (Urteil des Bundesfinanzhofs VI 9/56 S vom 24. Januar 1958, BStBl 1958 III S. 77, Slg. Bd. 66 S. 197).

Mit dem einheitlichen Einkommen werden die Eheleute veranlagt, und zwar jeder für sich. Denn auch bei der Zusammenveranlagung liegen zwei getrennte Veranlagungen vor, die nur in einem Steuerbescheid zusammengefaßt sind und bei denen jedem Ehegatten als "Einkommen" das Einkommen zugerechnet wird, das sich nach Zusammenrechnung der Einkünfte der Ehegatten ergibt. Mit anderen Worten: Beide Ehegatten beziehen das gleiche Einkommen, sie sind nicht nur Steuerhaftende, sondern Steuerpflichtige und Steuerschuldner in gleichem Umfange und auf Grund des gleichen Einkommens (so Urteil des Bundesfinanzhofs IV 27/58 U vom 11. März 1958, BStBl 1958 III S. 212, Slg. Bd. 66 S. 556 - für den gleichlautenden Tatbestand des § 26 Abs. 2 EStG in der vor 1957 geltenden Fassung).

Aus diesen Grundsätzen folgt, daß auch bei Anwendung des § 13 Abs. 3 Satz 2 EStG als Einkommen des die Land- und Forstwirtschaft betreibenden Ehegatten das Einkommen anzusehen ist, das auf der Zusammenrechnung aller Einkünfte der Ehegatten beruht. Daß das Gesetz letzten Endes nur im Wege einer Fiktion zu einem in Wahrheit aus dem zusammengerechneten Einkommen zweier Personen bestehenden Einkommen jedes der einzelnen Ehegatten kommt, hat für die Eheleute insofern Vorteile, als infolge des den Eheleuten eingeräumten Splittingtarifs der zu versteuernde Einkommensbetrag halbiert wird. Der Sinn des Gesetzes, kleine land- und forstwirtschaftliche Betriebe bei gleichzeitig kleinem Gesamteinkommen zu bevorzugen, wird nicht beeinträchtigt, wenn zusammen veranlagte Eheleute gemeinsam ein 6000 DM übersteigendes Einkommen haben. Wenn Eheleute die für sie im Ergebnis günstige Zusammenveranlagung wählen, müssen sie die Nachteile, die dadurch bedingt sind, daß als Einkommen eines jeden Ehegatten das Gesamteinkommen der Ehegatten anzusetzen ist, in Kauf nehmen.

Verfassungsrechtliche Gesichtspunkte stehen dieser Auffassung nicht entgegen. Der Beschluß des Bundesverfassungsgerichts 1 BvL 4/54 vom 17. Januar 1957 (BStBl 1957 I S. 193) besagt nicht, daß Eheleute in jeder Hinsicht wie Einzelpersonen behandelt werden müssen, wenn es für sie günstig ist (Urteile des Bundesfinanzhofs I 231/56 S vom 3. Dezember 1957, BStBl 1958 III S. 27, Slg. Bd. 66 S. 66; VI 9/56 S vom 24. Januar 1958).

Der Hinweis des Finanzgerichts auf das Urteil des Senats IV 239/59 S rechtfertigt keine andere Beurteilung. Der Senat hat zwar damals in einer die Entscheidung nicht tragenden, sondern nur hilfsweise angefügten Bemerkung ausgeführt, steuerpflichtige Eheleute könnten nicht, nur um die Vergünstigung des § 18 Abs. 4 EStG zu erlangen, auf den Weg der getrennten Veranlagung verwiesen werden. Der Senat hat aber hinzugefügt, die Eheleute wählten in der Regel die Zusammenveranlagung, wenn sie für sie günstiger sei. Sie könnten nicht, nur um den Freibetrag des § 18 Abs. 4 EStG zu erzielen, auf die in ihrem Einzelfall weniger günstige getrennte Veranlagung verwiesen werden. Aus diesen Ausführungen des Senats können keine allgemein gültigen Schlüsse gezogen werden. Im vorliegenden Falle, in dem der Ehemann gewerbliche Einkünfte von 50 000 DM erzielt hat, gleicht die Zusammenveranlagung den durch die Auslegung des § 13 Abs. 3 EStG entstehenden Nachteil bei weitem aus. Im übrigen liegt der Fall des § 18 Abs. 4 EStG auch grundlegend anders. Dort soll eine Art Unkostenpauschale gewährt werden, wenn die Einkünfte aus freier Berufstätigkeit überwiegen. Es spielt also die Höhe des Einkommens keine Rolle. Bei § 13 Abs. 3 Satz 2 EStG, der kleine Einkommen bevorzugen will, ist die Höhe des Einkommens aber von entscheidender Bedeutung.