Bundesfinanzhof
Urt. v. 08.07.1954, Az.: IV 60/53 U

Die Rb. des Vorstehers des Finanzamts ist begründet.

I.

Die Angriffe, die der Stpfl. gegen die Rechtswirksamkeit des § 4 Dritte GewStDV richtet, gehen fehl. In dem Urteil des Bundesfinanzhofs III 70/50 S vom 16. Dezember 1950 (Slg.Bd. 55 S. 78) ist ausgeführt, es müsse grundsätzlich davon ausgegangen werden, daß auch nach dem 30. Januar 1933 in Kraft getretenes deutsches Recht weiter anzuwenden ist, soweit es nicht durch die alliierte oder deutsche Gesetzgebung ausdrücklich aufgehoben wird oder Rechtsätze enthält, die nach Art. II Ziff. 3 des Militärregierungsgesetzes Nr. 1 nicht mehr angewendet werden dürfen. Die Bestimmung des § 4 Dritte GewStDV enthält keinen der in diesem Militärregierungsgesetz genannten Rechtsätze. Ihre Rechtswirksamkeit kann daher insoweit nicht in Zweifel gezogen werden.

Die Rechtsunwirksamkeit kann auch nicht daraus hergeleitet werden, daß die Vorschrift ihre Rechtsgrundlage dem § 12 AO entnimmt. Diese Gesetzesvorschrift, nach welcher der Reichsminister der Finanzen zur Durchführung und zur Ergänzung der vom Reich erlassenen Steuergesetze Rechtsverordnungen und Verwaltungsvorschriften erlassen kann, ist bis zum Erlaß des GG in Kraft geblieben. Siehe Urteil des Bundesfinanzhofs V 58/51 U vom 23. Oktober 1952, Slg.Bd. 57 S. 60. Nach dem gleichen Urteil, dem der erkennende Senat beipflichtet, ist es in Rechtsprechung und Schrifttum anerkannt, daß durch das Außerkrafttreten der ermächtigenden Rechtsgrundlage die weitere Gültigkeit der auf Grund der Ermächtigung erlassenen Rechtsvorschriften nicht berührt wird.

Es ist richtig, daß § 12 AO den Reichsminister der Finanzen zum Erlaß von Rechtsvorschriften nicht ermächtigt hat, die gegen festgelegte Grundsätze des Gesetzes verstoßen (siehe Entscheidung des Obersten Finanzgerichtshofs I 17/49 vom 21. Januar 1950, Slg.Bd. 54 S. 425). Haben jedoch Rechtsvorschriften lediglich den Zweck, im Interesse einer gleichmäßigen Rechtsanwendung eine klare Abgrenzung des Umfanges der Steuerpflicht vorzunehmen, dann dienen sie der Durchführung des Gesetzes.

Diese Voraussetzungen sind im Streitfall gegeben. Der erkennende Senat trägt daher keine Bedenken, § 4 Dritte GewStDV als rechtswirksam anzuerkennen. Hiernach entfällt auch die Berufung des Stpfl. auf § 18 Abs. 1 EStG.

Im übrigen mag darauf hingewiesen werden, daß die auf Grund des § 35a GewStG in der Fassung vom 27. Dezember 1951 ergangene GewStDV 1950 im § 5 eine gleichlautende Bestimmung enthält.

II.

1.

Der Stpfl. hat sich bemüht darzutun, daß sich trotz des Ausscheidens der Kanallotsen aus dem Beamtenverhältnis im Jahre 1922 an ihrem Abhängigkeitsverhältnis nichts geändert hat. Er verneint also das Begriffsmerkmal der Selbständigkeit. Die Prüfung dieses Streitpunktes ergibt folgendes:

Der erkennende Senat läßt es dahingestellt bleiben, ob der Nord-Ostsee-Kanal einen Hoheitsbetrieb darstellt. Selbst wenn man dies annimmt, ist der auf privatrechtlicher Grundlage erfolgte Zusammenschluß der Lotsen (Lotsenbrüderschaft) kein unselbständiger Teil dieses Hoheitsbetriebs. Die Brüderschaftssatzung bezeichnet die Lotsenbrüderschaft als einen Zusammenschluß der selbständigen Lotsen ihres Reviers und stellt als Zweck die Regelung des Lotsenbetriebs nach den Grundsätzen der Selbstverwaltung heraus. In den Vorschriften der Satzungen einschließlich der als Ausführungsanweisungen dienenden "Selbstverwaltungsbestimmungen" der Lotsenbrüderschaft, der Lotsendienstordnung (Bört-Ordnung) und der Verteilungsordnung haben die Lotsen auf privat-rechtlicher Grundlage den Lotsendienst bis in alle Einzelheiten geregelt. Daß die Satzungen und sonstigen Vorschriften durch die für die Sicherheit des Kanalbetriebs verantwortliche Aufsichtsbehörde genehmigt werden müssen, nimmt ihnen nicht ihren privatrechtlichen Charakter. Ebensowenig hat auch die Polizeiverordnung vom 5. März 1924 eine Einordnung des Lotsenbetriebs in die staatliche Verwaltung vorgenommen. Die Verordnung stellt vielmehr als Grundsatz heraus, daß der Lotsendienst von selbständigen Lotsen im Reihendienst versehen wird, und beschränkt sich darauf, gewisse grundsätzliche Anordnungen zu treffen, welche die Sicherheit des Schiffsverkehrs garantieren sollen. Die Lotsen haben auf den Schiffen keine Kommandogewalt. Sie sind nur "Ratgeber des Kapitäns". Soweit die Lotsen gewisse gesundheitspolizeiliche und zolltechnische Aufsichtsbefugnisse haben, werden sie in dieser Eigenschaft nebenher amtlich tätig. Sie erhalten hierfür kein Entgelt. Streitig sind allein die Einkünfte aus dem Lotsengewerbe.

Daß nicht jeder Lotse für sich allein seinem Beruf nachgehen kann, ist die notwendige Folge der Verkehrsverhältnisse des Kanals, die einen Zusammenschluß der Lotsen erfordern. Die Satzungen und sonstigen Unterlagen der Lotsenbrüderschaft sowie der Vortrag der Parteien lassen erkennen, daß die Lotsen zu der Kanalverwaltung weder in einem Beamten- noch in einem Angestelltenverhältnis stehen. Darüber hinaus sind sie auch nicht in dem Organismus der Kanalverwaltung als einer ihnen übergeordneten Behörde derartig eingegliedert, daß sie ihren Weisungen zu folgen verpflichtet sind. Bei Ausübung ihrer Lotsentätigkeit sind sie in ihrer Entschließung völlig frei, soweit sie sich nicht - wie z.B. beim Wachdienst - freiwilligen Beschränkungen gegenüber der Brüderschaft unterworfen haben. Die Ablegung einer staatlichen Prüfung, eine besondere Zulassung sowie die Einräumung einer monopolartigen Stellung sprechen nicht gegen das Vorliegen einer selbständigen Tätigkeit. Siehe das Urteil des Reichsfinanzhofs V A 399/31 vom 21. April 1932 (Reichssteuerblatt - RStBl. - 1932 S. 809), sowie die dort aufgeführten weiteren Urteile. Wenn die Tätigkeit von Angehörigen eines Berufsstandes aus Gründen der Verkehrssicherheit oder aus sonstigen polizeilichen Gründen in einem gewissen Umfange reglementiert wird, so kann dies nicht dazu führen, diese Berufsträger als unselbständige Organe der zuständigen Behörden zu betrachten. Die Dinge liegen im Streitfall so, daß der Staat die Lotsentätigkeit aus dem Kreis der ihm obliegenden Aufgaben der Kanalverwaltung ausgeschieden und Privatpersonen übertragen hat, die sie nunmehr im Rahmen eines eigenen und selbständigen Betriebs durchführen. Es besteht für öffentlich-rechtliche Körperschaften kein Zwang, ihre öffentlich-rechtlichen Aufgaben stets nur durch Beamte oder Angestellte durchzuführen. In der Praxis ist vielmehr anerkannt, daß sie zur Durchführung solcher Aufgaben in weitem Umfange Privatpersonen heranziehen können, die dadurch nicht notwendig ihre wirtschaftliche Selbständigkeit hinsichtlich der ihnen übertragenen öffentlich-rechtlichen Tätigkeit verlieren. Siehe Urteil des Reichsfinanzhofs IV A 309/33 vom 2. Mai 1935, Slg.Bd. 38 S. 104 = RStBl. 1935 S. 1154.

Das Entgelt für ihre Tätigkeit erhalten die Lotsen nicht in der Form von Gehalt oder Lohn (Werklohn). Die Lotsgelder werden vielmehr von der Kanalverwaltung erhoben und der Lotsenbrüderschaft zur Verteilung zugeleitet. Sie verlieren hierdurch nicht den Charakter als Entgelte für die von den Lotsen ausgeübte gewerbliche Tätigkeit. Es ist auch nicht rechtserheblich, daß die Kanalverwaltung in Fällen, in welchen die Schiffe keine Lotsgelder zahlen, gleichwohl der Lotsenbrüderschaft die tarifmäßigen Lotsgelder zahlt. Die Person des Zahlenden ist für den Charakter der Gelder als Entgelte für eine gewerbliche Tätigkeit unerheblich.

Wie der Entwurf eines Gesetzes über das Seelotswesen die rechtliche Stellung der Kanallotsen auffaßt, ist für die Entscheidung des gegenwärtigen Rechtsstreites nicht wesentlich.

2.

Die Denkschrift des Reichsverkehrsministers vom 13. Juli 1929 hat sich mit den Vorschriften des GewStG nicht auseinandergesetzt, sondern sich auf die Erklärung beschränkt, daß die Verwaltung wegen der weitgehenden Beschränkung der Lotsen in ihrer beruflichen und wirtschaftlichen Bewegungsfreiheit zur Verneinung der Frage der Gewerbesteuerpflicht gelangt ist.

Die gutachtliche Äußerung der Wasser- und Schifffahrtsdirektion Kiel führt aus, daß es dem Ermessen des Bundes überlassen ist, ob die Fürsorge für die Sicherheit des Schiffsverkehrs durch Beamte oder durch selbständige Gewerbetreibende wahrgenommen werden soll. Sie erklärt weiter, daß das Rechtsverhältnis zwischen den Lotsen und der Verwaltung kein Dienstvertrag im Sinne des BGB, aber auch kein öffentlich-rechtlich analog zu behandelndes Verhältnis sei. Gleichwohl verneint es die Gewerbesteuerpflicht mit der Begründung, daß die Lotsenordnung im Widerspruch zu den Vorschriften der Gewerbeordnung steht. Dem kann nicht gefolgt werden, weil maßgebend für die Entscheidung des Streitfalles nicht die Gewerbeordnung, sondern das GewStG ist.

Der Stpfl. beruft sich zu Unrecht auf die Entscheidung des II. Senats des Reichsversorgungsgerichts vom 29. Dezember 1925. In dem durch dieses Urteil entschiedenen Fall hat der Konteradmiral a. D. Petruschky vom Reichskanalamt ein Gutachten abgegeben, das zu dem Ergebnis kommt, daß zwischen dem Reiche und den Kanallotsen weder ein öffentlich-rechtliches noch ein privat-rechtliches Arbeits- oder Dienstverhältnis und auch kein Werkvertrag besteht.

Das Gericht hat sich dieser Auffassung angeschlossen und es als unstreitig erklärt, daß die Lotsen am Kaiser-Wilhelm-Kanal selbständige Gewerbetreibende sind. In der von dem Stpfl. vorgelegten Schrift "Die Rechtsstellung der Lotsen am Kaiser-Wilhelm-(Nord-Ostsee-)Kanal" (Verlag: "Hansa", Deutsche Schiffahrts-Zeitschrift, Hamburg 11, 1933) kommt der Verfasser Dr. Hans Meissner ebenfalls zu dem Ergebnis, daß die Kanallotsen selbständige Gewerbetreibende sind.

In dem Urteil I 322/32 vom 27. Mai 1933 (Reichsgericht in Zivilsachen Bd. 140 S. 420) hat das Reichsgericht entschieden, daß der Lotsenbetrieb im Kaiser-Wilhelm-Kanal durch die Beschäftigung selbständiger Lotsen erfolgt. Hatte diese Entscheidung die Beurteilung zivilrechtlicher Verhältnisse vorzunehmen, so hatte sich das Preußische Oberverwaltungsgericht in der durch das Urteil vom 15. April 1930 entschiedenen Sache VIII G. St. 602/29 (Reichsverwaltungsblatt und Preußisches Verwaltungsblatt 1930 S. 773) mit der gleichen Steuerfrage und dem gleichen Personenkreis zu befassen, wie der erkennende Senat im dem vorliegenden Streitfall. Das Oberverwaltungsgericht hat mit eingehender Begründung entschieden, daß die Lotsen am Kaiser-Wilhelm-Kanal als selbständige Gewerbetreibende gewerbesteuerpflichtig sind. Es betrachtet die Berufstätigkeit der Lotsen als eine fortgesetzte, auf Gewinnerzielung gerichtete und selbständige Tätigkeit. Die persönliche Selbständigkeit wird nach der Auffassung des Urteils nicht dadurch beseitigt, daß das Lotsgeld sich nach einer behördlichen Taxe richtet, sowie daß die Lotsen einer Konzession bedürfen und auch bei Ausübung ihrer Tätigkeit einer gewissen Kontrolle insbesondere darüber unterliegen, ob sie die zur Ausübung ihrer Tätigkeit nötige körperliche Fähigkeit besitzen. Bei der Ausübung seiner Lotsentätigkeit als Berater des Schiffers handele der Lotse vollkommen selbständig und unter eigener Verantwortung. Das Urteil hat auch die unmittelbare Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr bejaht. Es sieht sie insbesondere darin, daß der Lotse seine Dienste allgemein jedem, der ihn in Anspruch nimmt, gegen entsprechende Entlohnung zur Verfügung stellt.

3.

Der Reichsfinanzhof ist entgegen der Auffassung des erkennenden Senats und der im vorstehenden Abschnitt dargestellten Rechtsprechung in dem Urteil VI 38/38 U vom 15. Februar 1939 (StuW 1939 Nr. 297) zu dem Ergebnis gelangt, daß den Kanallotsen am Kaiser-Wilhelm-Kanal auch nach der Neuordnung des Kanallotswesens die für ihre Heranziehung zur Gewerbesteuer erforderliche Selbständigkeit fehlt. Dem kann nicht zugestimmt werden. Zur Stütze seiner Rechtsauffassung verweist der Reichsfinanzhof auf die Urteile VI 625/38 vom 12. Oktober 1938 (RStBl. 1939 S. 90) und VI 367/38 vom 6. Juli 1938 (Slg.Bd. 44 S. 236 = RStBl. 1938 S. 922).

Da die Sach- und Rechtslage bei den Kanallotsen erheblich anders liegt, können diese Entscheidungen die Rechtsauffassung des Urteils VI 38/38 nicht tragen.

4.

Daß die Lotsen Angestellte der Brüderschaft sind, ist auch von dem Stpfl. nicht behauptet worden. Soweit es sich um die Vereinnahmung und Verteilung der Lotsgelder handelt, übt die Brüderschaft eine ähnliche Funktion aus wie z.B. die Inkasso- und Verrechnungsstellen der Ärzte und Apotheker.

Es ist richtig, daß auch ohne Vorliegen eines eigentlichen Beamten- oder Angestelltenverhältnisses die Ausübung einer Tätigkeit durch damit vertraute Personen die für das Gewerbesteuerrecht wesentliche Voraussetzung der Selbständigkeit verlieren kann, wenn sie unter Bedingungen erfolgt, die dem die Tätigkeit Ausübenden überhaupt keinen Spielraum mehr bieten, um nach eigenen Entschlüssen (z.B. durch die Art der Verwendung seiner Arbeitskraft, Ausdehnung seiner Tätigkeit usw.) das wirtschaftliche Ergebnis seiner Tätigkeit zu beeinflussen (vgl. das Urteil des Reichsfinanzhofs IV A 309/33 vom 2. Mai 1935, Slg.Bd. 38 S. 104 = RStBl. 1935 S. 1154). Wie bereits aus den Ausführungen im Abschn. II, 1 dieser Entscheidungsgründe hervorgeht, fehlen im Streitfall diese Voraussetzungen. Darüber hinaus ist noch auf folgendes hinzuweisen: Die Durchführung des Lotsendienstes im "Reihendienst" ist kein Merkmal der Unselbständigkeit. Wenn die Lotsen sich freiwillig diesem Reihendienst unterwerfen, so geschieht dies aus technischen Gründen. In Großstädten führen die Besitzer der Autodroschken auf den Taxenstandplätzen ebenfalls einen Reihendienst durch, der eine möglichst gleichmäßige Betätigung sicherstellen soll. Hierdurch verlieren die Autodroschkenbesitzer ebenfalls nicht ihre gewerbesteuerrechtliche Selbständigkeit.

Der Umfang der gewerblichen Tätigkeit der Lotsen wird automatisch durch die Zahl der Schiffe bestimmt, welche den Lotsendienst im Kanal in Anspruch nehmen. Eine Steigerung der Zahl dieser Schiffe und damit der Höhe der Einnahmen hängt vom Willen der Lotsen nicht ab. Hierauf und auf den von ihnen freiwillig vereinbarten Reihendienst ist es zurückzuführen, daß der wirtschaftliche Spielraum nur begrenzt ist. Das spricht, ebenso wie bei den Autodroschkenbesitzern, nicht gegen die gewerbesteuerrechtliche Selbständigkeit.

Die im Jahre 1952 erlassenen Kanalabgabentarife können zur Beurteilung der Rechtslage in den hier strittigen Steuerabschnitten nicht herangezogen werden.

Da hiernach das Ergebnis der Vorentscheidung auf Rechtsirrtum beruht, war sie aufzuheben und die Sprungberufung des Stpfl. gegen den Bescheid des Finanzamts vom 11. Juli 1951 als unbegründet zurückzuweisen.