Bundesfinanzhof
Urt. v. 28.02.1975, Az.: VI R 120/73

Die Revision führt zur Aufhebung der Vorentscheidung.

1. Nach § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 7 EStG 1967 gehört zu den Werbungskosten bei den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit auch die AfA im Sinne des § 7 EStG. Da der PKW des Klägers Teil seines Privatvermögens war und er ihn als Arbeitnehmer im Streitjahr 1968 nach den zurückgelegten Fahrtstrecken zu 55,5 v. H. beruflich für Dienstreisen benutzt hat, könnte es zweifelhaft sein, ob der Kläger nach dem Beschluß des Großen Senats des BFH vom 19. Oktober 1970 GrS 2/70 (BFHE 100, 309, BStBl II 1971, 17) 55,5 v. H. der auf das Streitjahr 1968 entfallenden AfA als Werbungskosten geltend machen kann; denn nach diesem Beschluß des Großen Senats ist dann, wenn die Anschaffungskosten eines Wirtschaftsguts zu den in § 12 Nr. 1 Satz 2 EStG bezeichneten Aufwendungen für die Lebensführung gehören, eine Aufteilung in nicht abziehbare Aufwendungen für die Lebensführung und in Betriebsausgaben oder Werbungskosten nur zulässig, wenn objektive Merkmale und Unterlagen eine zutreffende und leicht nachprüfbare Trennung ermöglichen und wenn außerdem der berufliche Nutzungsanteil nicht von untergeordneter Bedeutung ist. Der erkennende Senat ist der Ansicht, daß eine diesem Beschluß des Großen Senats GrS 2/70 entsprechende Aufteilung der fixen, wie auch der variablen Kosten eines teilweise betrieblich genutzten PKW auf Grund objektiver Merkmale und Unterlagen zutreffend und leicht nachprüfbar möglich ist, wenn ein Steuerpflichtiger ein Fahrtenbuch führt, in dem er gewissenhaft sämtliche in einem Veranlagungszeitraum zurückgelegte Fahrten nach der Anzahl der zurückgelegten Kilometer und dem beruflichen oder privaten Zweck (und ggf. zusätzlichen Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte) angegeben hat, wie dies im Streitfall geschehen ist.

2. Der Gesetzgeber hat in § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 7 EStG 1967 bei der Geltendmachung von AfA auf § 7 Abs. 1, 4, 5 und 6 EStG 1967 verwiesen. Nach § 7 Abs. 1 EStG 1967 ist bei Wirtschaftsgütern, die zum Betriebsvermögen gehören und deren Verwendung oder Nutzung durch den Steuerpflichtigen zur Erzielung von Einkünften sich erfahrungsgemäß auf einen Zeitraum von mehr als einem Jahr erstreckt, jeweils für ein Jahr der Teil der Anschaffungs- oder Herstellungskosten als Betriebsausgaben abzusetzen, der bei gleichmäßiger Verteilung der Kosten auf die Gesamtdauer der Verwendung oder Nutzung auf ein Jahr entfällt (AfA in gleichen Jahresbeträgen); dabei bemißt sich die Absetzung nach der betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer des Wirtschaftsguts.

Nach dem zu § 7 Abs. 1 EStG ergangenen Beschluß des Großen Senats des BFH vom 7. Dezember 1967 GrS 1/67 (BFHE 91, 93, BStBl II 1968, 268) soll durch diese Vorschrift der Anschaffungs- bzw. Herstellungsaufwand auf die Gesamtdauer der Verwendung oder Nutzung des Wirtschaftsgutes verteilt werden, wobei die AfA den durch die Abnutzung entstandenen Wertverlust ausgleichen soll. Nach dieser Entscheidung ist die AfA nach § 7 EStG so zu bemessen, daß die Anschaffungs- oder Herstellungskosten nach Ablauf der betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer des Wirtschaftsgutes bis auf einen Erinnerungswert von 1 DM zu verteilen sind. Nur dann, wenn ausnahmsweise ein Schrottwert zu erwarten ist, der im Vergleich zu den Anschaffungs- oder Herstellungskosten erheblich ins Gewicht fällt, soll dieser bei der Verteilung der Anschaffungs- oder Herstellungskosten auf die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer in der Weise berücksichtigt werden, daß der Unterschied zwischen den Anschaffungs- oder Herstellungskosten und dem Schrottwert als AfA verteilt wird.

Dies gilt entsprechend für die Geltendmachung der AfA als Werbungskosten nach § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 7 EStG 1967. Da bei einem PKW Mercedes 230 kein gegenüber den Anschaffungskosten erheblicher Schrottwert zu erwarten ist, sind mithin die Anschaffungskosten eines teilweise betrieblich genutzten PKW bei der Ermittlung der anteiligen AfA bis auf einen Erinnerungswert von 1 DM zu verteilen. Da der PKW hier nicht zu einem Betriebsvermögen gehört hat, ist nicht auf dessen "betriebsgewöhnliche" Nutzungsdauer, sondern auf die voraussichtliche technische und wirtschaftliche Lebensdauer abzustellen. Das qilt auch dann, wenn das Wirtschaftsgut möglicherweise vor Ablauf seiner wirtschaftlichen Nutzungsdauer veräußert wird.

3. Die Nutzungsdauer eines PKW muß im Einzelfall geschätzt werden. Der BFH hat im Urteil vom 23. Juli 1959 II 262/58 (StRK, Einkommensteuergesetz, § 7, Rechtsspruch 55) betont, daß bei der Schätzung der betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer eines zum Betriebsvermögen gehörenden PKW der Kaufmann sorgfältig und unter Berücksichtigung aller Umstände verfahren müsse, die für die Länge der betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer von Bedeutung seien. Der BFH hat dabei eine Nutzungsdauer von drei Jahren bei einem PKW DKW-Sonderklasse und einer Jahresleistung von 40 000 km als zu niedrig angesehen. Im Urteil vom 19. Juni 1956 I 207/53 U (BFHE 63, 70, BStBl III 1956, 224) hat er die vom FA auf drei Jahre geschätzte Nutzungsdauer des "besonders stark beanspruchten" PKW eines Handelsvertreters gebilligt. Die Finanzverwaltung nimmt bei zum Betriebsvermögen gehörenden Kraftfahrzeugen gemäß der Betriebsprüfungskartei der Oberfinanzdirektionen (OFD) Köln, Düsseldorf und Münster, Teil I Konto: AfA (AfA-Tabellen für allgemein verwendbare Anlagegüter) Abschn. B Nr. V 2 a in der Regel eine Nutzungsdauer von vier Jahren mit einem Abschreibungssatz von 25 v. H. an. Dieser Regelsatz wird in der Praxis im allgemeinen auch einer Abschreibung im Rahmen des § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 7 in Verbindung mit § 7 Abs. 1 EStG 1967 zugrunde gelegt. Dem ist zuzustimmen; denn es ist nicht einzusehen, warum die Nutzungsdauer betrieblicher und privater PKW grundsätzlich voneinander abweichen soll. Statt des Abschreibungssatzes 25 v. H. kann auch eine lineare AfA nach Maßgabe der vom Kfz erbrachten Leistung angesetzt werden, wenn sie durch einen km-Zähler nachgewiesen wird (vgl. Betriebsprüfungskartei der OFD Düsseldorf, Köln, Münster Teil I, Konto: Kraftfahrzeuge zu I 3 und zu Konto: AfA II 3).

Wie auch sonst im Steuerrecht, so ist auch hierbei der Grundsatz von Treu und Glauben zu beachten. Einigen sich FA und Steuerpflichtiger bei einer Schlußbesprechung nach durchgeführter Betriebsprüfung oder im Rahmen eines Rechtsmittelverfahrens auf einen höheren Abschreibungssatz bei einem PKW als dem Regelsatz von 25 v. H., so sind das FA und der Steuerpflichtige hieran auch für die künftigen Jahre der Nutzung gebunden, es sei denn, es stellt sich zwischenzeitlich heraus, daß die Schätzung der Nutzungsdauer des PKW erheblich von den tatsächlichen Gegebenheiten abweicht.

4. Im Streitfall hatte der Kläger im Einspruch gegen den Einkommensteuerbescheid 1966 für den im August 1966 angeschafften PKW Mercedes 230 die Zugrundelegung einer Nutzungsdauer von drei Jahren mit der Begründung beantragt, er werde im Jahr rund 34 000 km fahren und es sei von der Erwartung auszugehen, daß der PKW eine km-Leistung von insgesamt 100 000 erbringen werde. Das FA ist dieser Ansicht im Einkommensteuer-Berichtigungsbescheid für 1966 und bei der bestandskräftig gewordenen Einkommensteuerveranlagung 1967 gefolgt. Als vor der Einkommensteuerveranlagung 1968 dem FA jedoch bekanntgeworden war, daß der Kläger im Juli 1969 seinen PKW Mercedes 230 bei einer Fahrleistung von rd. 90 000 km für 7 345 DM verkauft hatte, wurde offenbar, daß die Basis für die Schätzung der dreijährigen Nutzungsdauer und die Annahme, in drei Jahren werde der PKW nach 100 000 km verbraucht sein, zu den tatsächlichen Gegebenheiten in krassem Widerspruch stand. Der Verkaufspreis von rd. 40 v. H. der Anschaffungskosten nach dreijähriger Nutzung des PKW und einem km-Stand von rd. 90 000 km zeigt deutlich, daß von einer höheren Lebensdauer des PKW auszugehen war. Das FA war daher bei der Bemessung der AfA für die Jahre 1968 und 1969 nicht mehr an die im Einspruchsverfahren gegen den Einkommensteuerbescheid 1966 zugestandene dreijährige Nutzungsdauer gebunden. Es ist statt dessen im Streitfall wie im allgemeinen bei einem PKW vom Regelsatz 25 v. H. der Anschaffungskosten als jährlicher AfA auszugehen. Dieser Betrag ist nach den obigen Ausführungen nicht um den Veräußerungserlös zu mindern. Der Verkaufserlös ist auch nicht bei der Berechnung der restlichen AfA für die Jahre 1968 und 1969 zu berücksichtigen, da bei Gegenständen des Privatvermögens, die teilweise betrieblich genutzt werden, nicht der Teilwert, sondern nur die Nutzungsdauer des PKW für die Bemessung der AfA maßgebend ist.

Im Hinblick auf die Bestandskraft der Einkommensteuerbescheide für 1966 und 1967 ist für das Streitjahr 1968 die für die betrieblichen Fahrten des Klägers anteilig anzusetzende AfA für den PKW wie folgt zu berechnen:

AfA bei einer vierjährigen Nutzungsdauer des PKW = 3 968,50 DM jährlich (= 330,70 DM monatlich). Dem Kläger stand für seinen am 26. August 1966 erworbenen PKW Mercedes 230 in den Jahren 1966 bis 1968 eine AfA insgesamt zu von

4 x 330,70 = 1 322,80 DM

2 x 3 968,50 = 7 937,-- DM 9 260,-- DM.

Das FA hat in den Jahren 1966 und 1967 eine AfA zugrunde gelegt von

1966 1 764,-- DM

1967 5 291,-- DM 7 055,-- DM.

Für 1968 steht an AfA zur Verfügung: 2 205,-- DM.

Betrieblicher Anteil an den PKW-Kosten in 1968: 55,5 v. H. der AfA = 1 223,75 DM.

Die Vorentscheidung ist aufzuheben, da das FG von anderen rechtlichen Erwägungen ausgegangen ist.