BFH, 12.11.2013 - VII R 13/13

Die Klägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin) führt Lesegeräte für elektronische Bücher (E-Book-Reader) ein. Die Geräte verfügen neben der für das Lesen elektronischer Bücher erforderlichen Hard- und Software, einer Sprachausgabeoption und einem Programm zur Wiedergabe von Audioformaten über eine Wörterbuchfunktion. Vorinstalliert sind die Wörterbücher "New Oxford American Dictionary" und "Oxford dictonary of English". Zudem können weitere Wörterbücher heruntergeladen und installiert werden.

Für eine dem Streitfall vorausgegangene Einfuhr waren die Geräte zunächst unter Zugrundelegung der Unterposition 8543 7090 der Verordnung (EWG) Nr. 2658/87 des Rates vom 23. Juli 1987 über die zolltarifliche und statistische Nomenklatur sowie den Gemeinsamen Zolltarif in der Fassung der Verordnung (EU) Nr. 861/2010 der Kommission vom 5. Oktober 2010 --KN-- (Amtsblatt der Europäischen Union --ABlEU-- Nr. L 284/1) "Elektrische Maschinen, Apparate und Geräte, mit eigener Funktion, in diesem Kapitel anderweit weder genannt noch inbegriffen; andere" (Zollsatz 3,7 %), auf Einspruch dann in die Unterposition 8543 7010 KN "Geräte mit Übersetzungs- oder Wörterbuchfunktionen" (Zollsatz frei) eingereiht worden.

Daraufhin beantragte die Klägerin die Erteilung einer verbindlichen Zolltarifauskunft (vZTA) und schlug die Einreihung in die Unterposition 8543 7010 KN vor.

Mit der streitgegenständlichen vZTA reihte der Beklagte und Revisionskläger (das Hauptzollamt --HZA--) die E-Book-Reader in die Unterposition 8543 7090 KN ein mit der Begründung, das Lesegerät für elektronische Bücher bestimme den Charakter des Ganzen.

Der zulässigen Sprungklage der Klägerin gab das Finanzgericht (FG) statt und verpflichtete das HZA, eine vZTA zu erteilen, mit der die streitigen E-Book-Reader in die Unterposition 8543 7010 KN eingereiht werden.

Hiergegen richtet sich die Revision des HZA.

II.

Der Senat setzt das Verfahren aus (§ 121 Satz 1 i.V.m. § 74 der Finanzgerichtsordnung) und legt dem Gerichtshof der Europäischen Union (EuGH) gemäß Art. 267 des Vertrags über die Arbeitsweise der Europäischen Union die im Tenor bezeichneten Fragen zur Vorabentscheidung vor, weil die Auslegung der für die Entscheidung des Streitfalls maßgeblichen Vorschriften des Unionsrechts Zweifelsfragen aufwirft.

1. Zur ersten Vorlagefrage:

Die Vorinstanz hat die Ansicht vertreten, die Einreihung der Geräte in die Unterposition 8543 7010 KN ergebe sich in Anwendung der Allgemeinen Vorschriften für die Auslegung der Kombinierten Nomenklatur (AV) 3a und des Wortlauts der Unterposition 8543 7010 KN. Das Gerät verfüge über eine Übersetzungs- und Wörterbuchfunktion, weshalb die Unterposition 8543 7010 KN die Position mit der im Verhältnis zur Unterposition 8543 7090 KN genaueren Warenbezeichnung sei.

Gestützt werde diese Auffassung auch durch die Durchführungsverordnung (EU) Nr. 763/2011 (VO Nr. 763/2011) der Kommission vom 29. Juli 2011 (ABlEU Nr. L 200/6). Mit dieser Verordnung werde ein E-Book-Reader in die Unterposition 8543 7090 KN eingereiht, der, worauf in Spalte 1 des Anhangs ausdrücklich hingewiesen werde, über keine Übersetzungs- oder Wörterbuchfunktionen verfüge.

Auch die Rz 14.4 der Erläuterungen zur Kombinierten Nomenklatur (ErlKN) zu Unterposition 8543 7090 KN bestätige seine Auffassung. Danach gehörten kleine elektronische Geräte ohne Grundplatte (einschließlich so genannter "Mini-Computer") mit ausschließlicher Übersetzungsfunktion in die Unterposition 8543 7090 KN. Das spreche dafür, in die Unterposition 8543 7010 KN Geräte einzureihen, bei welchen die Übersetzungs- oder Wörterbuchfunktionen zusätzliche Funktionen seien, mit denen ein auch über andere Funktionen verfügendes Gerät ausgestattet sei.

Demgegenüber ist das HZA der Auffassung, der Wortlaut der Unterposition 8543 7010 KN könne nur dahingehend ausgelegt werden, dass dort ausschließlich elektrische Übersetzungsgeräte oder Wörterbücher erfasst werden. Die Unterpositionen 8543 7030 KN bis 8543 7060 KN stellten entsprechend dem Wortlaut der Position 8543 KN ausschließlich auf Geräte mit einer genau benannten eigenen Funktion ("Antennenverstärker", "Sonnenbänke, Sonnenlampen und ähnliche Bräunungsgeräte", "Elektrozaungeräte") ab. Dieser Systematik folgend seien bei den "Geräten mit Übersetzungs- oder Wörterbuchfunktionen" diese Funktionen als die einzigen des jeweiligen Gerätes zu verstehen. Nach einer Auskunft der Europäischen Kommission sei es nicht gerechtfertigt, der VO Nr. 763/2011 den Umkehrschluss zu entnehmen, alle E-Book-Reader mit einer Wörterbuch- oder Übersetzungsfunktion könnten nicht in die Unterposition 8543 7090 KN eingereiht werden (Hinweis auf den Erlass vom 23. Januar 2012 III B 5 - ZT 0270-XVI/10/10011: 001 DOK 2012/0052322). Auch die britische und die niederländische Zollverwaltung hätten E-Book-Reader in vZTA der Unterposition 8543 7090 KN zugewiesen (GB 122370510 vom 16. November 2012 und NL RTD-2010-000377 vom 16. März 2010 bzw. NL RTD-2010-000764 vom 26. April 2010).

Der erkennende Senat hat Zweifel, ob bei der gebotenen Anwendung der AV 1 und 6 eine andere als die Einreihung der E-Book-Reader in die Unterposition 8543 7010 KN in Betracht kommt.

a) Die objektiven Merkmale und Eigenschaften der im Streitfall zu tarifierenden Waren entsprechen dem Wortlaut der Unterposition 8543 7010 KN, in welche Geräte mit Übersetzungs- oder Wörterbuchfunktionen einzureihen sind. Die E-Book-Reader verfügen nach den unbestrittenen Feststellungen des FG über diese Funktionen.

b) Nach der AV 6 i.V.m. der AV 1 hat der Wortlaut der Unterposition Vorrang vor jeder anderen Erwägung (vgl. Erläuterungen zum Harmonisierten System zu AV 1 Rz 07.0). Der Wortlaut der Unterposition 8543 7010 KN erscheint nicht auslegungsbedürftig. Damit dürfte die Einreihung der streitgegenständlichen Waren festgelegt sein.

Dass die Geräte neben der Wörterbuchfunktion eine weitere (Haupt-)Funktion haben, spielt dabei keine Rolle. Zwar geht nach der AV 3a, die gemäß AV 6 sinngemäß auch auf die Ermittlung der Unterposition anzuwenden ist, die Position mit der genaueren Warenbezeichnung den Positionen mit allgemeiner Warenbezeichnung vor. Allerdings scheint es dem Senat offensichtlich, dass die Unterposition 8543 7010 KN die genauere Warenbezeichnung gegenüber der Unterposition 8543 7090 KN "andere" enthält. Darüber hinaus fehlt es schon an der im Eingangssatz der AV 3 genannten Voraussetzung für deren Anwendung: Für die Einreihung der E-Book-Reader kommen nicht zwei (oder mehr) Unterpositionen in Betracht. Die Unterposition 8543 7090 KN, in der "andere" Geräte genannt sind, ist --anders als das FG meint-- keine weitere Einreihungsmöglichkeit im Sinne der AV 3. Als Auffangposition kommt sie nur zur Anwendung, wenn die Einreihung in eine der vorstehenden Unterpositionen nicht möglich ist. So verhält es sich bei den Geräten des Streitfalls aber gerade nicht.

c) Die Gründe, die das HZA für die von ihm vorgenommene Auslegung anführt, überzeugen nicht. Eine Systematik der Position 8543 KN im Zusammenhang mit den Unterpositionen 8543 7030 KN bis 8543 7060 KN, aus welcher sich zwingend ergeben soll, dass in die Unterposition 8543 7010 KN nur Geräte fallen, die ausschließlich Übersetzungs- oder Wörterbuchfunktionen haben, kann der Senat nicht erkennen. Allein die Benennung ganz bestimmter Apparate und Geräte in den weiteren Unterpositionen unter 8543 70 KN begründet noch keine Systematik dergestalt, dass nur die Hauptfunktion einer Ware die Einreihung in diese Unterposition entscheidet.

d) Auch die Anmerkung 3 zu Abschnitt XVI KN klärt die Zweifelsfrage nicht. Die Klägerin hat zutreffend darauf hingewiesen, dass die dort angeordnete Einreihung mehrfunktionaler Maschinen nach der das Ganze kennzeichnenden Hauptfunktion nur greift, "soweit nichts anderes bestimmt ist". Die Unterposition 8543 7010 KN ist eine solche andere Bestimmung.

e) Die Einreihungsverordnung Nr. 763/2011 kann zu keinem anderen Ergebnis führen. Sie betrifft nach ihrem Wortlaut ausdrücklich E-Book-Reader ohne Übersetzungs- oder Wörterbuchfunktionen. Nur diese reiht sie in die Unterposition 8543 7090 KN ein. Daran kann auch eine abweichende Interpretation der Europäischen Kommission nichts ändern.

f) Aus der ErlKN zu Unterposition 8543 7090 Rz 14.4 lässt sich für die hier zu beantwortende Frage nichts herleiten. Denn abgesehen davon, dass die von der Europäischen Kommission für die KN ausgearbeiteten Erläuterungen kein verbindliches Erkenntnismittel für die Auslegung der einzelnen Tarifpositionen sind, bleibt unerfindlich, weshalb sich die Kommission zur Einreihung dieser --dem Wortlaut der Unterposition 8543 7010 KN offensichtlich unterfallenden-- Minicomputer mit (hauptsächlicher, wenn nicht ausschließlicher) Übersetzungsfunktion in die Unterposition 8543 7090 KN veranlasst sah.

Gleichwohl sieht der erkennende Senat --nicht zuletzt aufgrund der vorgenannten, möglicherweise nicht hinlänglich begründeten Einreihungsverordnung, der dazu von der Kommission erlassenen Verfügung und der dieser und der ErlKN zu Unterposition 8543 7090 Rz 14.4 offensichtlich zugrunde liegenden Auslegung der Unterposition 8543 7010 KN-- ausreichende Gründe, den EuGH um Vorabentscheidung über die oben formulierte Frage zu ersuchen.

2. Zur zweiten Vorlagefrage:

Für den Fall, dass in die Unterposition 8543 7010 KN nicht nur Geräte einzureihen sind, deren einzige Funktionen Übersetzungs- oder Wörterbuchfunktionen sind, ist klärungsbedürftig, ob auch Geräte, bei welchen die Übersetzungs- oder Wörterbuchfunktion gegenüber deren Hauptfunktion (hier Lesefunktion) unbedeutend ist, gleichwohl in diese Unterposition fallen.

Zwar kann nach dem Urteil des EuGH vom 4. März 2004 C-130/02 --Krings GmbH--, Slg. 2004, I-2121) eine Einreihungsverordnung bei lediglich geringfügigen Abweichungen der zu tarifierenden von der durch die Verordnung eingereihten Ware entsprechend anzuwenden sein. Voraussetzung für die entsprechende Anwendung der VO Nr. 763/2011 auf die hier zu tarifierenden E-Book-Reader wäre danach, dass die Übersetzungs- oder Wörterbuchfunktion der streitigen Geräte eine nur geringfügige Abweichung gegenüber dem mit der VO Nr. 763/2011 eingereihten Gerät ist, welches nach der Warenbeschreibung gerade über keine dieser Funktionen verfügte. Der Senat hat daran aber --unbeschadet der tatsächlichen Bedeutung dieser Funktionen für den Charakter eines E-Book-Readers-- aus tarifrechtlicher Sicht Zweifel. Denn eine durch Aufnahme in eine eigene Unterposition für die Einreihung als maßgeblich hervorgehobene Funktion kann nicht gleichzeitig wegen Geringfügigkeit im Verhältnis zu anderen Funktionen tarifrechtlich unerheblich sein. Dementsprechend erscheint das Argument der Klägerin, die VO Nr. 763/2011 hätte für E-Book-Reader mit Übersetzungs- oder Wörterbuchfunktionen wegen Verstoßes gegen die Unterposition 8543 7010 KN auch gar nicht ergehen dürfen, durchaus nachvollziehbar.