BFH, 15.12.2009 - VII R 46/08

I.

Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) führte im Zeitraum Januar bis Mai 2000 PKW unter Vorlage von Warenverkehrsbescheinigungen EUR. 1, die den tschechischen Ursprung der Fahrzeuge bescheinigten, in das Zollgebiet der Gemeinschaft ein. Die Fahrzeuge wurden wie beantragt zollfrei zum freien Verkehr abgefertigt. Aufgrund eines Nachprüfungsersuchens der deutschen Zollbehörden teilte die tschechische Zollbehörde jedoch mit, die Ausführer hätten keine ausreichenden Nachweisunterlagen für den Ursprung vorgelegt, weshalb die Fahrzeuge nicht als Ursprungswaren angesehen werden könnten. Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Hauptzollamt --HZA--) erhob daraufhin den auf die Fahrzeuge entfallenden Zoll nach.

Der Einspruch der Klägerin war nur zum Teil erfolgreich. Die gegen die Abgabenerhebung für die noch streitigen Fahrzeugimporte gerichtete Klage wies das Finanzgericht (FG) ab. Das FG urteilte, der Zoll sei zu Recht nacherhoben worden, denn die begehrte Zollpräferenz setze nach dem Protokoll Nr. 4 (Protokoll Nr. 4) zum Europa-Abkommen zur Gründung einer Assoziation zwischen den Europäischen Gemeinschaften und ihren Mitgliedstaaten einerseits und der Tschechischen Republik andererseits in der Fassung des Beschlusses Nr. 3/96 des Assoziationsrats vom 29. November 1996 (Amtsblatt der Europäischen Gemeinschaften --ABlEG-- Nr. 1 343/1) die Vorlage von Ursprungszeugnissen für die Einfuhrwaren in Form von Warenverkehrsbescheinigungen EUR. 1 voraus, die aber im Streitfall aufgrund einer nachträglichen Prüfung gemäß Art. 32 Protokoll Nr. 4 widerrufen worden seien. Es sei nicht ersichtlich, dass die tschechische Zollbehörde rechtsfehlerhaft gehandelt habe, denn die Ausstellung von Warenverkehrsbescheinigungen aufgrund von Herstellererklärungen, die im Nachprüfungsverfahren vom Hersteller (X) als Fälschungen bezeichnet worden seien, rechtfertige ihren Widerruf. Das gelte auch, falls X angegeben haben sollte, die Herstellererklärungen nicht abgegeben zu haben, denn die Klägerin habe nicht nachvollziehbar vorgetragen, dass diese Erklärung des X falsch gewesen oder willkürlich abgegeben worden sei. Auf Vertrauensschutz könne sich die Klägerin nicht berufen, weil die Ausstellung der Warenverkehrsbescheinigungen auf einer unrichtigen Darstellung der Ausführer beruht habe und die tschechischen Zollbehörden weder wussten noch hätten wissen müssen, dass die Fahrzeuge nicht die erforderliche Ursprungseigenschaft besaßen. Im Übrigen könne die Klägerin auch nicht Gutgläubigkeit geltend machen, denn sie habe nicht vorgetragen, wie sie sich während der Zeit des Handelsgeschäfts mit der gebotenen Sorgfalt vergewissert habe, dass alle Voraussetzungen für die Präferenzbehandlung erfüllt worden seien.

Mit ihrer Revision macht die Klägerin geltend, dass der Widerruf der Warenverkehrsbescheinigungen durch die tschechische Zollbehörde unbeachtlich sei. Es reiche nicht aus, wenn die tschechische Zollbehörde lediglich behaupte, dass die Ursprungserklärungen als Fälschung bezeichnet worden seien. Das FG habe nicht aufgeklärt, ob inhaltlich unrichtige Herstellererklärungen vorgelegt worden seien. Die tschechischen Zollbehörden hätten seinerzeit offenbar darauf verzichtet, für die Ausstellung der Warenverkehrsbescheinigungen die Vorlage von Herstellererklärungen von dem jeweiligen Ausführer zu verlangen und hätten sich diese direkt von X besorgt. Für den Fall eines Nachprüfungsersuchens dürften dann aber keine höheren Anforderungen an den Ausführer gestellt werden. Weder sie (die Klägerin) noch die betroffenen Ausführer hätten die Möglichkeit, von X Informationen zu bekommen. Unmögliches könne aber nicht verlangt werden. Jedenfalls könne sie sich auf Vertrauensschutz berufen. Das FG habe nicht aufgeklärt, ob den Warenverkehrsbescheinigungen unrichtige Herstellererklärungen zugrunde gelegen hätten. Es obliege den Zollbehörden, den Nachweis hierfür zu erbringen. Das FG habe den Sachverhalt bezüglich der seinerzeitigen Verfahrensweise der tschechischen Zollbehörden nur unzureichend aufgeklärt, worin ein Verfahrensfehler zu sehen sei.

Die Klägerin beantragt,

Das HZA beantragt,

II.

1.

Die Revision ist zulässig; die einmonatige Frist für die Einlegung der Revision (§ 120 Abs. 1 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung --FGO--) ist gewahrt.

Das dem Prozessbevollmächtigten der Klägerin mit Empfangsbekenntnis übersandte FG-Urteil war nicht bereits mit seinem Eingang in der Kanzlei des Bevollmächtigten zugestellt, sondern erst mit seiner Entgegennahme durch diesen (vgl. Senatsbeschluss vom 21. Februar 2007 VII B 84/06, BFHE 216, 481, BStBl II 2007, 583). Dies war laut Empfangsbekenntnis, das grundsätzlich den vollen Beweis für das Zustellungsdatum erbringt (Beschluss des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 11. April 2001 VIII S 8/97, BFH/NV 2001, 1140), zwar bereits am Sonnabend, dem 11. Oktober 2008, geschehen. Der Senat ist jedoch aufgrund des durch eidesstattliche Versicherungen der Kanzleimitarbeiter bestätigten Vortrags des Prozessbevollmächtigten zu der Überzeugung gelangt, dass dieser das FG-Urteil erst am Montag, dem 13. Oktober 2008, als zugestellt entgegengenommen hat, weil das Büro an Sonnabenden nicht besetzt ist, und dass eine Büroangestellte des Prozessbevollmächtigten zu Beginn der neuen Woche am 13. Oktober 2008 den Datumsstempel versehentlich um nur einen weiteren Tag vorgestellt hat. Dieser Geschehensablauf ist nicht deshalb zweifelhaft, weil das noch am 13. Oktober 2008 an das FG zurückgesandte Empfangsbekenntnis den Eingangsstempel desselben Tags trägt, denn das FG hat auf Nachfrage angegeben, dass in seinem Postfach morgens eingegangene Sendungen mit dem Datumsstempel des Vortags versehen werden.

Die Frist für die Einlegung der Revision lief daher mit dem 13. November 2008 ab. Die Revisionsschrift ist am 13. November 2008 fristgerecht beim BFH eingegangen.

2.

Die Revision ist jedoch unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 FGO). Das FG hat die Klage zu Recht abgewiesen. Die angefochtenen Abgabenbescheide in Gestalt der Einspruchsentscheidungen sind rechtmäßig (§ 100 Abs. 1 Satz 1 FGO).

a)

Für die eingeführten PKW war der Zoll gemäß Art. 220 Abs. 1 des Zollkodex (ZK) nachzuerheben, weil die Fahrzeuge bei ihrer Einfuhr zu Unrecht zum Präferenzzollsatz "frei" abgefertigt worden sind.

Die für die Präferenzgewährung gemäß Art. 16 Abs. 1 Buchst. a Protokoll Nr. 4 erforderlichen Warenverkehrsbescheinigungen EUR. 1 sind von der tschechischen Zollbehörde zu Recht für ungültig erklärt worden, weil sie unrichtig waren. Eine Warenverkehrsbescheinigung EUR. 1 ist eine unrichtige Bescheinigung i.S. des Art. 220 Abs. 2 Buchst. b ZK, wenn --wie im Streitfall-- der in der Bescheinigung angegebene Warenursprung aufgrund einer nachträglichen Prüfung nicht bestätigt werden kann (vgl. Urteil des Gerichtshofs der Europäischen Gemeinschaften --EuGH-- vom 9. März 2006 C-293/04 --Beemsterboer--, Slg. 2006, I-2263, Zeitschrift für Zölle und Verbrauchsteuern --ZfZ-- 2006, 157, Rz 35).

Anders als die Revision meint, ist die Ungültigerklärung der Warenverkehrsbescheinigungen durch die tschechische Zollbehörde auch nicht "unbeachtlich". Nach der Rechtsprechung des EuGH zu einem Ursprungsprotokoll, das dem im Streitfall zugrunde zu legenden entspricht (EuGH-Urteil vom 9. Februar 2006 C-23 bis C-25/04 --Sfakianakis--, Slg. 2006, I-1265, ZfZ 2006, 154), haben im Rahmen von Präferenzabkommen der vorliegenden Art die Behörden des Einfuhrlands die Ergebnisse einer nachträglichen Prüfung der Gültigkeit erteilter Warenverkehrsbescheinigungen durch die Behörden des Ausfuhrlands zu berücksichtigen. Gemäß Art. 32 Abs. 3 Protokoll Nr. 4 wird die nachträgliche Prüfung der Ursprungsnachweise von den Zollbehörden des Ausfuhrlands durchgeführt, die berechtigt sind, zu diesem Zweck die Vorlage von Beweismitteln zu verlangen und sonstige von ihnen für zweckdienlich erachtete Kontrollen durchzuführen. Die Aufgabenverteilung zwischen den Verwaltungen des Einfuhr- und des Ausfuhrlands ist dadurch gerechtfertigt, dass die Behörden des Ausfuhrlands am besten in der Lage sind, die Tatsachen, von denen der Ursprung des betreffenden Erzeugnisses abhängt, unmittelbar festzustellen. Dieses System kann nur funktionieren, wenn die Zollverwaltung des Einfuhrlands die von den Behörden des Ausfuhrlands rechtmäßig vorgenommenen Beurteilungen anerkennt und an die von diesen Behörden rechtmäßig vorgenommene Beurteilung gebunden ist (vgl. EuGH-Urteil in Slg. 2006, I-1265, ZfZ 2006, 154, Rz 22, 23 und 36).

Im Streitfall bestehen nach den Feststellungen des FG keine Zweifel, dass die Beurteilung der Warenverkehrsbescheinigungen als ungültig durch die tschechische Zollverwaltung rechtmäßig vorgenommen wurde, denn die in Tschechien aufgrund eines Ersuchens der deutschen Zollverwaltung durchgeführte nachträgliche Prüfung der Ursprungsnachweise konnte den tschechischen Ursprung der PKW nicht bestätigen. Dass dabei X --wie die Klägerin behauptet-- zu Unrecht und willkürlich Herstellererklärungen als gefälscht bezeichnet hat, hat das FG nicht feststellen können. Das HZA hatte nach alledem bei der Entscheidung über die Präferenzgewährung von der Ungültigkeit der Warenverkehrsbescheinigungen auszugehen.

Nach den tatsächlichen Feststellungen des FG gibt es auch keine anderen Nachweise für den tschechischen Ursprung der eingeführten PKW.

b)

Die nachträgliche buchmäßige Erfassung hat nicht gemäß Art. 220 Abs. 2 ZK zu unterbleiben.

Nach Unterabs. 1 dieser Vorschrift erfolgt keine nachträgliche buchmäßige Erfassung, wenn der gesetzlich geschuldete Abgabenbetrag aufgrund eines Irrtums der Zollbehörden nicht buchmäßig erfasst worden ist, sofern dieser Irrtum vernünftigerweise vom Zollschuldner nicht erkannt werden konnte und dieser gutgläubig gehandelt und alle geltenden Bestimmungen betreffend die Zollerklärung beachtet hat. Für die Fälle einer sich als unzutreffend erweisenden Präferenzbescheinigung ist Art. 220 Abs. 2 Buchst. b ZK durch die am 19. Dezember 2000 in Kraft getretene Verordnung (EG) Nr. 2700/2000 (VO Nr. 2700/2000) des Europäischen Parlaments und des Rates vom 16. November 2000 zur Änderung der Verordnung (EWG) Nr. 2913/92 des Rates zur Festlegung des Zollkodex der Gemeinschaften (ABlEG Nr. 1 311/17) um die Unterabs. 2 bis 5 erweitert worden. Nach dem EuGH-Urteil in Slg. 2006, I-2263, ZfZ 2006, 157, [EuGH 09.03.2006 - C 293/04] dem sich der erkennende Senat angeschlossen hat (Senatsurteil vom 16. Dezember 2008 VII R 15/08, BFH/NV 2009, 980 [BFH 16.12.2008 - VII R 15/08]), ist Art. 220 Abs. 2 Buchst. b ZK in dieser Fassung auch auf eine Zollschuld anwendbar, die --wie im Streitfall-- vor dem Inkrafttreten der VO Nr. 2700/2000 entstanden ist.

Nach Art. 220 Abs. 2 Buchst. b Unterabs. 2 ZK gilt im Rahmen eines Systems der administrativen Zusammenarbeit unter Beteiligung einer drittländischen Behörde die Ausstellung einer Präferenzbescheinigung durch diese Behörde, falls sich die Bescheinigung später als unrichtig erweist, als ein Irrtum, der vernünftigerweise nicht erkannt werden konnte.

Gemäß Unterabs. 3 dieser Vorschrift stellt allerdings die Ausstellung einer unrichtigen Bescheinigung keinen Irrtum dar, wenn die Bescheinigung auf einer unrichtigen Darstellung der Fakten seitens des Ausführers beruht. Dies hat das FG im Streitfall rechtsfehlerfrei angenommen.

Ob die Voraussetzungen des Art. 220 Abs. 2 Buchst. b Unterabs. 3 ZK vorliegen, ist aufgrund einer dem Tatrichter vorbehaltenen Würdigung der im Einzelfall festgestellten Tatsachen zu beantworten (vgl. Senatsurteil in BFH/NV 2009, 980 [BFH 16.12.2008 - VII R 15/08]). Der Senat ist somit im Streitfall gemäß § 118 Abs. 2 FGO an die Tatsachenwürdigung des FG gebunden, weil zulässige und begründete Revisionsgründe insoweit nicht vorgebracht sind.

Danach hat die tschechische Zollbehörde auf Anfrage erklärt, dass die Warenverkehrsbescheinigungen auf der Grundlage von Herstellererklärungen ausgestellt worden seien, die der Hersteller X im Rahmen des Nachprüfungsverfahrens als Fälschungen bezeichnet habe, während die Ausführer nicht in der Lage gewesen seien, weitere ausreichende Dokumente für den Ursprungsnachweis vorzulegen. Sind aber mit den Anträgen auf Ausstellung von Warenverkehrsbescheinigungen gefälschte, die Ursprungsvoraussetzungen bestätigende Herstellererklärungen vorgelegt worden, sind --wie das FG zutreffend erkannt hat-- die Voraussetzungen des Art. 220 Abs. 2 Buchst. b Unterabs. 3 ZK erfüllt, denn in diesem Fall beruhte die Erteilung der Warenverkehrsbescheinigungen auf einer unrichtigen Darstellung der Fakten seitens der Ausführer. Ob diese von den Fälschungen wussten bzw. wissen konnten oder --wie die Revision vorträgt-- von X keine weiteren die Ursprungsvoraussetzungen betreffenden Informationen erhielten, ist insoweit nicht erheblich.

Es kommt auch nicht darauf an, ob --wie die Revision geltend macht-- die Ausführer seinerzeit mit ihren Anträgen keine Herstellererklärungen vorgelegt, sondern die tschechischen Zollbehörden sich diese direkt von X besorgt haben. Die mit den Anträgen auf Ausstellung von Warenverkehrsbescheinigungen jeweils verbundene Erklärung der Ausführer, dass die PKW die maßgebenden Ursprungsvoraussetzungen erfüllten, dass also der Wert der bei der Herstellung verwendeten Vormaterialien anderen Ursprungs 40% des Ab-Werk-Preises der PKW nicht überschreite (vgl. Anhang II des Protokolls Nr. 4, ex Kapitel 87), konnte nicht aufgrund eigener Kenntnis der Ausführer abgegeben, sondern musste durch entsprechende Angaben des Herstellers bestätigt werden. Es macht hinsichtlich der Frage, ob die Warenverkehrsbescheinigungen auf falschen Angaben der Ausführer beruhten, keinen Unterschied, ob sich die Ausführer diese erforderlichen Erklärungen vom Hersteller besorgten und sodann bei der Antragstellung selbst vorlegten oder ob die jeweilige tschechische Zollbehörde die Herstellererklärungen direkt von X anforderte. In jedem Fall waren die Herstellererklärungen die maßgebliche Grundlage, auf welche die Ausführer ihre Anträge auf Ausstellung der Warenverkehrsbescheinigung stützten. Soweit sich also im Nachprüfungsverfahren herausgestellt hat, dass diese Herstellererklärungen unzutreffend oder gefälscht waren, beruhten die zu Unrecht ausgestellten Warenverkehrsbescheinigungen auf unrichtigen Angaben der Ausführer.

Im Übrigen hat das FG Art. 220 Abs. 2 Buchst. b Unterabs. 3 ZK zwar unter Zugrundelegung der klägerischen Behauptung einer seinerzeit bestehenden Praxis eines bestimmten tschechischen Zollamts, sich direkt bei X nach der Ursprungseigenschaft der PKW zu erkundigen, geprüft, hat eine solche Praxis jedoch nicht als erwiesen angesehen, was mangels zulässiger und begründeter Verfahrensrügen zur Folge hat, dass von dieser Tatsachenwürdigung auch im Revisionsverfahren auszugehen ist (§ 118 Abs. 2 FGO). Der seitens der Revision gerügte Verfahrensmangel unzureichender Sachaufklärung ist nicht schlüssig dargelegt, denn die Revision trägt insoweit lediglich vor, dass die vom HZA den tschechischen Behörden übermittelten Fragen des FG unzureichend beantwortet worden seien. Es fehlt sowohl an der insoweit erforderlichen Darlegung, dass die Nichterhebung angebotener Beweise in der mündlichen Verhandlung gerügt wurde oder weshalb diese Rüge nicht möglich war, als auch an Angaben, welche konkreten Tatsachen das FG mit welchen Beweismitteln noch hätte aufklären sollen und weshalb sich dem FG eine Aufklärung unter Berücksichtigung seines --insoweit maßgeblichen-- Rechtsstandpunkts hätte aufdrängen müssen, obwohl die Klägerin selbst keinen entsprechenden Beweisantrag gestellt hat; schließlich, welches genaue Ergebnis die Beweiserhebung hätte erwarten lassen und inwiefern dieses zu einer für die Klägerin günstigeren Entscheidung hätte führen können (vgl. Senatsurteil vom 5. Oktober 1999 VII R 152/97, BFHE 191, 140, BStBl II 2000, 93).

Da nach den Feststellungen des FG die tschechischen Zollbehörden weder wussten noch hätten wissen müssen, dass die Fahrzeuge nicht die erforderliche Ursprungseigenschaft besaßen, stellt die Ausstellung der unrichtigen Warenverkehrsbescheinigungen keinen Irrtum dar. Auf die Frage der Gutgläubigkeit der Klägerin (Art. 220 Abs. 2 Buchst. b Unterabs. 4 ZK) kommt es daher nicht an.